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고객충성제도는 재화나 용역을 구매하는 고객에게 인센티브를 제공하기 위하여 사용하는 제도를 말한다. 예를 들어 고객이 재화나 용역을 구매하면 기업은 고객보상점수(흔히 마일리지, 포인트라고 한다)를 부여하며, 고객은 그 보상점수를 사용하여 재화나 용역을 무상 또는 할인구매하는 방법으로 보상을 받을 수 있다(K-IFRS 해석서 제2113호 문단1, 2).
이러한 고객충성제도에 대해 일반기업회계기준에서는 충당부채를 설정하고, 고객이 그 보상점수를 사용하여 재화나 용역을 무상 또는 할인구매하는 경우 매출로 인식하지 않도록 하고 있다(일반기준 실14.13). 반면 K-IFRS에서는 매출거래로 받았거나 받을 대가의 일부를 보상점수에 배분하여 수익 인식을 이연하고, 고객이 보상점수를 행사하는 경우 수익으로 대체하도록 하고 있다(K-IFRS 해석서 제2113호). 이하 한국채택국제회계기준에 따른 고객충성제도의 회계처리기준을 살펴보기로 한다.
(1) 적용범위
다음을 모두 충족하는 고객충성보상점수에 적용한다(K-IFRS 해석서 제2113호 문단3).
1. 매출거래(즉 재화의 판매, 용역의 제공 또는 고객에 의한 기업 자산의 사용)의 일부로 고객에게 보상점수를 부여한다.
2. 추가적인 적격조건이 있다면 이를 충족하는 경우에 고객이 미래에 재화나 용역을 무상 또는 할인구매하는 방법으로 보상점수를 사용할 수 있다.
(2) 보상점수의 인식
보상점수를 부여한 매출거래(이를 “최초 매출”이라 한다)와 관련하여 받았거나 받을 대가의 공정가치 중 일부를 보상점수에 배분하여 수익을 이연한다(K-IFRS 해석서 제2113호 문단5). 이때 보상점수에 배분할 대가는 보상점수의 공정가치, 즉 보상점수를 별도로 판매할 경우의 금액에 기초하여 측정한다(K -IFRS 해석서 제2113호 문단6).
(3) 보상점수의 수익 대체
기업이 직접 보상을 제공한다면 보상점수가 회수되고 보상을 제공할 의무를 이행한 때 보상점수에 배분된 대가를 수익으로 인식한다. 수익으로 인식할 금액은 회수될 것으로 기대되는 총보상점수에서 보상과 교환되어 회수된 보상점수의 상대적 크기에 기초하여야 한다(K-IFRS 해석서 제2113호 문단7).
(4) 제3자가 보상을 제공하는 경우
제3자가 보상을 제공한다면 보상점수에 배분되는 대가를 기업이 자기의 계산으로(즉 해당 거래의 본인으로서) 회수하고 있는지 아니면 제3자를 대신하여(즉 제3자의 대리인으로서) 회수하고 있는지를 판단하여 수익을 다음과 같이 측정하고 인식한다(K-IFRS 해석서 제2113호 문단8).
① 기업이 제3자를 대신하여 대가를 회수하는 경우
가. 수익은 자기의 계산으로 보유하는 순액, 즉 보상점수에 배분되는 대가와 제3자가 제공한 보상에 대해 기업이 지급할 금액 간의 차액으로 측정한다.
나. 제3자가 보상을 제공할 의무를 지고 그것에 대한 대가를 받을 권리를 가지게 될 때 그 순액을 수익으로 인식한다. 이러한 사건은 보상점수를 부여한 즉시 발생할 수도 있다. 그러나 만일 고객이 기업이나 제3자 가운데 보상청구대상을 선택할 수 있다면 이러한 사건은 고객이 제3자에게 보상을 청구하기로 선택한 때에만 발생할 수 있다.
② 기업이 자기의 계산으로 대가를 회수하는 경우
보상점수에 배분되는 총대가로 수익을 측정하고 보상과 관련하여 의무를 이행한 때 수익을 인식한다.
법인세법에서는 한국채택국제회계기준에 따른 고객충성제도 회계처리를 인정하지 않으므로 차이에 대해 적절히 세무조정한다.
(1) 보상점수의 인식 및 수익대체
① 20×1년
가. 이연되는 수익
부여한 100포인트 중 80포인트만이 회수될 것이라고 기대하므로 회수할 것으로 기대되는 1포인트의 공정가치는 1.25원이 아니라 다음과 같이 회수될 것으로 예상되지 않는 포인트를 반영하여 감소된 1원이 된다.
∴ 회수될 것으로 기대되는 1포인트의 공정가치 = 80포인트 / 100포인트 × 1.25원 = 1원
따라서 이연되는 수익은 다음과 같다.
∴ 이연되는 수익 = 100포인트 × 1원 = 100원
나. 인식하는 수익
20×1년말에 회수할 것으로 기대되는 80포인트 중 40포인트가 회수되어 식료품으로 교환되었으므로 이연하였던 수익 중 다음을 수익으로 인식한다.
∴ 인식하는 수익 = 40포인트 / 80포인트 × 100원 = 50원
② 20×2년
총 90포인트가 회수될 것으로 기대하고, 회수된 누적포인트가 81포인트(20×1년 40포인트와 20×2년 41포인트)이므로 다음을 수익으로 인식한다.
∴ 인식하는 수익 = 81포인트 / 90포인트 × 100원 - 50원(이미 인식한 수익)
=90원-50원=40원
③ 20×3년
총 90포인트가 회수될 것으로 기대하고, 회수된 누적포인트가 90포인트(20×1년 40포인트, 20×2년 41포인트, 20×3년 9포인트)이므로 다음을 수익으로 인식한다.
∴ 인식하는 수익 = 90포인트 / 90포인트 × 100원 - 90원(이미 인식한 수익)
=100원-90원=10원
이렇게 해서 초기에 이연한 수익을 모두 인식하게 된다.
(2) 각 시점별 회계처리
(1) 여행포인트에 대한 대가의 배분
강남㈜는 전기제품을 판매하여 수취한 대가 1,000,000원 중 다음 금액을 여행포인트에 배분한다.
∴ 여행포인트 배분액=1,000,000포인트×0.01원=10,000원
(2) 수익인식
강남㈜는 포인트를 부여함으로써 고객에 대한 의무를 이행하였다. 반면, A항공사는 보상을 제공할 의무를 지고 그에 따른 대가를 수취할 권리를 가지게 된다. 그러므로 강남㈜는 전기제품을 판매할 때 포인트에 대한 수익을 인식한다. 따라서 강남㈜가 여행포인트에 배분된 대가를 자기의 계산으로 회수한다면 강남㈜는 여행포인트에 배분된 총 10,000원을 수익으로 인식하고, A항공사에 지급하였거나 지급할 9,000원을 비용으로 별도로 인식한다.
만약 강남㈜가 A항공사를 대신하여, 즉 대리인으로서 대가를 회수한 것이라면 강남㈜는 여행포인트에 배분된 대가 10,000원과 A항공사에 지급하여야 하는 9,000원의 차액을 수익으로 인식한다.
(1) 의의
반품가능판매의 경우에는 다음 요건이 모두 충족되지 않는 한 수익을 인식할 수 없으며, 수익을 인식하는 경우에는 반품추정액을 수익에서 차감한다(일반기준 실16.3).
1. 판매가격이 사실상 확정되었다.
2. 구매자의 지급의무가 재판매 여부에 영향을 받지 않는다.
3. 판매자가 재판매에 대한 사실상의 책임을 지지 않는다.
4. 미래의 반품금액을 신뢰성 있게 추정할 수 있다.
따라서 반품가능성이 불확실하여 추정이 어려운 경우에는 구매자가 재화의 인수를 공식적으로 수락한 시점 또는 재화가 인도된 후 반품기간이 종료된 시점에 수익을 인식한다(일반기준 제16장 적용사례 사례3).
(2) 회계처리
반품가능판매의 회계처리는 다음과 같이 한다(일반기준 실16.18).
① 판매시점이 속하는 보고기간의 결산시점
반품이 예상되는 매출액과 매출원가를 각각 차감하고 매출총이익에 해당하는 금액은 충당부채로 설정한다. 이때 판매시점에 예상되는 반품재고자산의 감액 등 반품과 관련하여 발생할 것으로 예상되는 비용은 관련 충당부채에 추가로 반영하고, 이러한 반품추정비용은 그 성격에 따라 매출원가 및 판매비와관리비에 가산한다.
한편, 전기에 이미 설정한 반품충당부채는 전액 환입한다.
② 반품시점
가. 반품으로 인한 손실금액이 관련 충당부채에 유의적으로 초과(미달)하는 경우
해당 차액을 판매비와관리비(또는 영업외수익)로 회계처리한다.
나. 이외
반품에 대해 매출환입의 회계처리를 한다.
법인세법에서는 반품충당부채를 인정하지 않는다(서면2팀-65, 2005.1.10.). 따라서 법인이 기업회계기준에 따라 반품충당부채를 인식한 경우 익금산입(유보처분)하고, 이후 환입할 때 손금산입(유보처분)한다.
⑴ 회계처리
① 20×1년말 반품추정에 대한 회계처리
가. 반품추정매출액
20×1년말 현재 반품가능한 매출액은 40,000,000원이며, 이 중 반품이 될 것으로 추정되는 매출액은 다음과 같다.
나. 반품추정매출원가
‘가.’의 반품추정매출액에 대응되는 반품추정매출원가는 다음과 같다.
다. 회계처리
(차) 매출 3,000,000 (대) 매출원가 2,073,000
반품충당부채 927,000
(유동부채)
☞ 만약 상품 A가 반품될 경우 반품재고자산의 가치가 원가의 40%(과거 경험치) 밖에 되지 않을 경우 영봉㈜의 20×1년말 회계처리는 다음과 같다.
(차) 매출 3,000,000 (대) 매출원가 1,938,000 *
반품충당부채 1,062,000 *
* 반품재고자산의 평가손실액을 과거 경험 등에 의해 합리적으로 측정할 수 있으며 경상적으로 발생되는 것이라면 이는 반품충당부채에 가산하고 해당 금액을 매출원가에 가산하여야 하므로 상품 A의 반품추정매출원가의 60%에 해당하는 135,000원을 매출원가와 추정부채에 가산한다.
② 20×2년 반품시점 회계처리
예상되었던 반품(3,000,000원)과 실제 반품(3,100,000원)의 차이가 중요하지 않으므로 다음과 같이 반품에 대한 회계처리만 한다.
(차) 매출 3,100,000 (대) 매출채권 등 3,100,000
③ 20×2년말 반품추정에 대한 회계처리
전기에 인식한 반품충당부채 잔액을 전액 환입하고, 20×2년말 반품추정액에 대해 반품충당부채를 설정한다. 회계처리를 예시하면 다음과 같다.
(차) 매출원가 2,073,000*1 (대) 매출 3,000,000 *1
반품충당부채 927,000*1
(차) 매출 5,000,000*2 (대) 매출원가 3,500,000 *3
반품충당부채 1,500,000
*1. 전기 반품충당부채 잔액을 전액 환입한다.
*2. 50,000,000원×10%
*3. 50,000,000원×10%×70%
⑵ 세무조정
법인세법에서는 반품충당부채 회계처리를 인정하지 않으므로 다음과 같이 세무조정한다.
① 20×1년
<익금산입> 반품추정매출액 3,000,000 (유보)
<손금산입> 반품추정매출원가 2,073,000 (△유보)
② 20×2년
<손금산입> 전기반품추정매출액 3,000,000 (△유보)
<익금산입> 전기반품추정매출원가 2,073,000 (유보)
<익금산입> 반품추정매출액 5,000,000 (유보)
<손금산입> 반품추정매출원가 3,500,000 (△유보)
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