제미나이 무형자산 과세에 있어 원천지는 어디일까요?

[산들바람]

국제조세 실무에서 무형자산(특허권, 상표권, 노하우 등) 과세의 원천지를 어디로 볼 것인가는 과세관청과 납세자 간에 가장 칼날이 날카롭게 부딪쳐 온 전장입니다.
결론부터 말씀드리면, 무형자산 사용료소득의 원천지는 원칙적으로 **‘무형자산이 실제로 가치를 창출하며 사용된 국가(사용지주의)’**와 **‘대가를 지급하는 자가 소재한 국가(지급지주의)’**의 합의점 위에 서 있습니다.
특히 대한민국 과세 실무에서는 **최근 수십 년간의 관행을 뒤집는 대법원 전원합의체 판결**로 인해 원천지 판정 패러다임이 완전히 재편되었습니다. 실무적으로 반드시 짚어야 할 핵심 기준 세 가지를 정리해 드립니다.
## 1. 국내 세법의 대원칙: 사용지주의 (Place of Use)
대한민국 법인세법(제93조 제8호)과 소득세법은 기본적으로 무형자산의 원천지를 **사용지(Where it is used)**를 기준으로 판정합니다.
* 무형자산을 **국내에서 사용**하거나, 그 대가를 **국내에서 지급**하는 경우 모두 국내원천소득으로 포섭하려는 강력한 과세권을 행사합니다.
* 다만, 국내법보다 우선하는 국외 조세조약(Tax Treaty)이 개입하면서 개별 국가별로 원천지 판정이 갈라지게 됩니다.
## 2. 2025년 대법원 전원합의체 대격변: '사실상 사용'의 포섭
그동안 국제조세 실무를 지배했던 가장 큰 화두는 '국내에 등록되지 않은 외국 법인의 특허권 사용료'였습니다. (예: 한미조세협약 적용 사건)
* **과거의 판례 (속지주의 철저 적용):** 특허권은 등록된 국가 내에서만 효력이 미치므로, 국내에 미등록된 외국 특허권은 애초에 국내에서 '사용'되었다고 볼 수 없어 한국 정부가 원천징수할 수 없다는 것이 수십 년간의 불문율이었습니다. (과거 마이크로소프트 등 대기업 소송 승소의 근거)
* **현재의 판례 (속지주의의 종언):** 하지만 **대법원 전원합의체 판결(2021두59908)**은 이 관행을 정면으로 뒤집었습니다. 국내에 미등록된 특허권이라 하더라도, 그 특허기술이나 제조방법이 국내 기업의 제조·판매 공정에 **‘사실상 사용(Factually Used)’**되어 경제적 이익을 창출했다면, 그 대가는 한미조세협약상 특허의 국내 사용에 대한 대가로서 **국내원천 사용료소득에 해당하므로 법인세를 원천징수해야 한다**고 선고했습니다.
> **2026년 현재의 실무적 시사점:**
> 이제는 단순히 "국내에 특허 등록이 안 되어 있으니 원천징수 의무가 없다"는 논리는 완전히 무력화되었습니다. 과세관청은 기술의 '실질적·사실상 사용 여부'를 기준으로 인바운드(Inbound) 로열티 과세 칼날을 매섭게 들이대고 있습니다.
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## 3. OECD BEPS와 이익분할의 기준: DEMPE 기능
로열티(사용료)를 넘어 다국적 기업 체인 내에서 무형자산 거래의 '정상가격'과 '소득의 원천지'를 쪼갤 때는 법적 소유권보다 **경제적 실질**을 우선합니다. OECD BEPS(소득이전 및 세원잠식) 프로젝트와 국내 국제조세조정에 관한 법률(국조법)이 핵심 지표로 삼는 것이 바로 **DEMPE**입니다.
* **D**evelopment (개발)
* **E**nhancement (향상)
* **M**aintenance (유지)
* **A**nd **P**rotection (보호)
* **E**xploitation (활용)
서류상 무형자산의 소유권이 아일랜드나 싱가포르 자회사에 있더라도, 정작 그 무형자산을 개발(D)하고 유지·보호(M·P)하는 핵심 기능을 수행한 인력과 자본이 어느 나라에 있느냐에 따라 실질적인 소득의 원천지와 이익 분할 비율이 결정됩니다.
| 구분 | 종전 판정 기준 (~2025년 이전) | 현재 판정 기준 (2026년 현재) |
|---|---|---|
| **미등록 특허권** | 국내 특허청 **등록 여부**가 절대적 기준 (미등록 시 비과세) | 국내 제조 공정에서의 **사실상 사용 여부**가 본질 (원천징수 포섭) |
| **정상가격 산출** | 특허권 등 **법적 소유권자**에게 소득 귀속 | **DEMPE 기능**을 실제 수행하고 기여한 국가에 소득 배분 |
> **Peer's Insight:**
> 결국 무형자산 과세의 원천지는 '형식적 등록지'나 '단순 지급지'라는 외관을 탈피하여, 기술과 브랜드가 **실제 공장에 투입되어 부가가치를 생산한 '경제적 실질 발생지'**로 완전히 수렴 진화했습니다. 이는 다국적 법인을 대리하는 세무 전문가들에게 사상 가장 정교한 '실질 사용 여부 검증 및 서류 아카이빙' 방어 전략을 요구하고 있습니다.
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