분리과세 기타소득의 경우 원천납세의무자의 경정청구가 가능한 소득으로 별도로 열거되어 있지 않으므로, 기타소득 경정청구 거부 통지는 잘못이 없음

[주호두]

소득, 심사-소득-2019-0010 , 2019.05.08 , 각하 , 완료

귀속연도 2018

전심번호  ▶ 심사-소득-2019-0010[심사]

관련주제어

▶ 결정

▶ 과세표준확정신고의 예외

▶ 국내원천소득

[ 전심번호 ]

[ 제 목 ]

경정청구 처리결과 통지의 당부

[ 요 지 ]

분리과세 기타소득의 경우 원천납세의무자의 경정청구가 가능한 소득으로 별도로 열거되어 있지 않으므로, 기타소득 경정청구 거부 통지는 잘못이 없음

[ 결정내용 ]

결정 내용은 붙임과 같습니다.

[ 관련법령 ]

국세기본법 제45조의2【경정등의 청구】

주  문

이 건 심사청구는 각하합니다.

이  유

1. 처분개요

가.청구인은 2005. 7. 13. ㈜GG은행의 세제혜택 펀드인 연금신탁채권형펀드에 가입해오던 중 2018. 6. 21. 환매신청을 하였고, 원천징수의무자인 ㈜GG은행은 2018. 6. 25. 기타소득 원천징수대상금액 49,454,342원에 15%의 세율을 적용한 7,418,151원을 기타소득으로 원천징수한 후 차액을 청구인에게 지급하였다.

 나. 청구인은 2018. 9. 18. 처분청에 대하여 ‘원천징수의무자가 2018. 6. 25. 청구인에게 연금저축신탁금 51,204,342원을 지급하면서 원천징수한 기타소득세 7,418,151원 중에서 기세액공제분을 초과하여 징수한 2,951,775원에 상당하는 세액을 환급하여 달라’는 내용의 경정청구(이하 “쟁점경정청구”라 한다)를 하였고, 처분청은 2018. 10. 19. ‘청구일 현재 지급명세서가 제출된 내용이 없어 경정청구를 각하한다’는 내용의 경정청구 처리결과통지를 하였다. 

 다. 청구인은 이에 불복하여 2019. 1. 11. 이 건 심사청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

 1) 만기가 있는 세제혜택 펀드를 신탁기간 도중 계약과는 달리 중도 환매했기 때문에 그동안 세액공제 혜택을 받은 소득공제액에 대하여 기타소득으로 과세하는 것은 소득세법의 취지대로 합리적이며 국가의 세수확보 측면에서도 당연한 것이다.

 2) 그러나 국세기본법에서는 조세의 부과는 ‘그 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용’되어야 하며, 또한 ‘납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 과세되어야 한다’라고 규정되어 있다.

 3) 청구인의 근로소득원천징수영수증(연말정산용)에 의거한 2005년~2017년  연금계좌소득세액공제액 40,750,000원(이하 “쟁점기타소득”이라 한다)에 대한 세제혜택금액(‘소득공제’ 및 ‘세액공제액’을 의미함)은 총 3,235,725원이다.

 4) 소득세는 개인이 얻은 소득에 부과하는 조세로서 재산의 원본은 침해하지 않아야 함에도 불구하고 현행 소득세법 규정으로는 청구인이 연금저축신탁금을 매월 납입하여 세액공제 혜택을 받은 3,235,725원보다도 더 많은 6,112,500원(소득공제액 40,750,000원의 15%)을 기타소득으로 징수당하게 되어 결국 순소득이 없는데도 불구하고 소득세가 과세되는 모순이 야기되었다.

 5) 우리나라의 소득세법은 소득원천설의 입장에 있으나, 기타소득의 경우 일시적ㆍ우발적인 소득도 과세소득으로 규정하고 있어 순자산증가설을 일부 채택하고 있지만 여기에서 순자산 증가설의 ‘소득’이란 일정기간내의 재산증가의 총액에서 그 기간내에 발생한 재산 감소의 총액을 차감한 잔액이라는 입장을 취하고 있음에도 불구하고 세제 혜택을 본 구체적 세액을 확인함이 없이 단순히 소득공제액에 15%의 세율을 적용하여 원천징수 한다는 것은 국가의 조세정책적 목적에 따라 소득공제 및 세액공제를 받다가 일신상의 사유로 그런 정책에 반하는 경제적 의사결정을 했다는 이유만으로 과세관청이 납세자들을 징벌하는 수단으로 기타소득세 과세를 하고있다는 불필요한 오해의 소지가 있을뿐만 아니라 누진과세를 기본 원칙으로 구성된 종합소득세의 과세체계를 무시하는 것이다.

 6) 연금외소득에 대한 기타소득 원천징수행위를 사인간의 상행위처럼 원금에 대한 이자상당액 정도를 회수해가는 것으로 생각할 수는 있으나, 국가의 정책목적은 세제혜택을 준 원금의 회수에 그 의미가 있는 것이고 만약 이자 상당액을 회수하는 것이라면 엄격히 법률에 의거하여 제한을 받아야 한다.

 7) ‘조세의 종목과 세율은 법률로 정한다’라는 조세법률주의 원칙은 소득공제액 및 세율에만 국한되는 것이 아니고, 납세자의 결정세액(산출세액 포함) 및 세제혜택을 본 기세액공제액 등 조세의 부과와 징수에 대한 구체적 사항이 모두 포함되어야 함에도 불구하고 노후자금마련을 위한 세제혜택 목적대로 적립식 펀드를 만기까지 유지하지 않고 가계자금으로 사용하기 위해 중도환매했다는 이유로 그동안 받았던 소득공제액에 15%의 세율을 적용하여 세제혜택을 본 세액공제액보다도 더 많은 세액을 징수하는 것은 결국 가공의 소득에 대하여 과세하는 결과가 되어 소득이 있는 곳에 과세가 있는 소득세법의 입법취지와도 맞지 않을 뿐만 아니라 청구인의 재산권을 현저하게 침해하고 있다.

나. 처분청 의견

 1) 국세기본법 제45조의2【경정등의 청구】 제1항 및 제4항에 의하면 원천징수소득 지급명세서를 제출기한까지 제출한 원천징수대상자는 경정청구의 대상자이고, 소득세법 제164조【지급명세서의 제출】에 따르면 지급일이 속하는 과세기간의 다음연도 2월말일이 지급명세서의 제출기한이다.

 2) 소득세법 제14조제3항에 따르면 연금외수령한 기타소득은 무조건 분리과세 기타소득에 해당하며, 당해 경정청구일 현재 쟁점금액에 대한 지급명세서 제출기한이 도래하지 않았음은 물론, 지급명세서가 제출된 내역도 없으므로 청구인이 접수한 경정청구는 경정청구 요건 미비로 각하대상이다.

3. 심리 및 판단

 가. 쟁점

  ① 경정청구 처리결과통지의 당부

  ② 연금외수령한 기타소득의 원천징수가 위법부당한지 여부

 나. 관련법령

  1) 국세기본법 제45조의2【경정등의청구】

   ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다. <개정 2010.12.27, 2014.12.23>

    1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

    2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때

    (중략)

   ④ 「소득세법」 제73조제1항제1호부터 제4호까지, 제4호의2, 제5호부터 제7호까지 및 제7호의2에 해당하는 소득이 있는 자, 「소득세법」 제119조제1호・제2호, 제4호부터 제8호까지, 제8호의2 및 제10호부터 제12호까지의 규정에 해당하는 소득이 있는 자 또는 「법인세법」 제93조제1호・제2호, 제4호부터 제6호까지 및 제8호부터 제10호까지의 규정에 해당하는 국내 원천소득이 있는 자(이하 이 항 및 제52조에서 원천징수대상자 라 한다)가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항부터 제3항까지의 규정을 준용한다. 이 경우 제1항 및 제2항 각 호 외의 부분 중 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 는 연말정산 또는 원천징수하여 소득세 또는 법인세를 납부하고 「소득세법」 제164조, 제164조의2 및 「법인세법」 제120조, 제120조의2에 따라 지급명세서를 제출기한까지 제출한 원천징수의무자 또는 원천징수대상자 로, 제1항 각 호 외의 부분 중 법정신고기한이 지난 후 는 연말정산세액 또는 원천징수세액의 납부기한이 지난 후 로, 제1항제1호 중 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액 은 원천징수영수증에 기재된 과세표준 및 세액 으로, 제1항제2호 중 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액 은 원천징수영수증에 기재된 환급세액 으로 본다. <개정 2011.12.31, 2013.1.1, 2018.12.31>

    1. 원천징수의무자가 「소득세법」 제137조, 제138조, 제143조의4, 제144조의2에 따른 연말정산에 의하여 소득세를 납부하고 같은 법 제164조 또는 제164조의2에 따라 지급명세서를 제출기한까지 제출한 경우

    2. 원천징수의무자가 「소득세법」 제146조 및 제156조에 따라 원천징수한 소득세를 납부하고 같은 법 제164조 또는 제164조의2에 따라 지급명세서를 제출기한까지 제출한 경우

    3. 원천징수의무자가 「법인세법」 제98조에 따라 원천징수한 법인세를 납부하고 같은 법 제120조 또는 제120조의2에 따라 지급명세서를 제출기한까지 제출한 경우

   ⑤ 결정 또는 경정의 청구 및 통지 절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

  2) 소득세법 제73조 【과세표준확정신고의 예외】

   ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거주자는 제70조 및 제71조에도 불구하고 해당 소득에 대하여 과세표준확정신고를 하지 아니할 수 있다. <개정 2013.1.1, 2015.12.15>

    1. 근로소득만 있는 자

    2. 퇴직소득만 있는 자

    3. 공적연금소득만 있는 자

    4. 제127조에 따라 원천징수되는 사업소득으로서 대통령령으로 정하는 사업소득만 있는 자

    4의2. 제127조제1항제6호에 따라 원천징수되는 기타소득으로서 종교인소득만 있는 자

    5. 제1호 및 제2호의 소득만 있는 자

    6. 제2호 및 제3호의 소득만 있는 자

    7. 제2호 및 제4호의 소득만 있는 자

    7의2. 제2호 및 제4호의2의 소득만 있는 자

    8. 분리과세이자소득, 분리과세배당소득, 분리과세연금소득 및 분리과세기타소득만 있는 자

    9. 제1호부터 제4호까지, 제4호의2, 제5호부터 제7호까지 및 제7호의2에 해당하는 사람으로서 분리과세이자소득, 분리과세배당소득, 분리과세연금소득 및 분리과세기타소득이 있는 자

  ② 2명 이상으로부터 받는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득이 있는 자(일용근로자는 제외한다)에 대해서는 제1항을 적용하지 아니한다. 다만, 제137조의2, 제138조, 제144조의2제5항 또는 제145조의3에 따른 연말정산 및 제148조제1항에 따라 소득세를 납부함으로써 제76조제2항에 따른 확정신고납부를 할 세액이 없는 자에 대하여는 그러하지 아니하다. <개정 2010.12.27, 2013.1.1, 2015.12.15>

 3) 소득세법 제20조의3 【연금소득】

  ① 연금소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. <개정 2013.1.1, 2014.1.1, 2014.12.23>

    2. 다음 각 목에 해당하는 금액을 그 소득의 성격에도 불구하고 연금계좌[ 연금저축 의 명칭으로 설정하는 대통령령으로 정하는 계좌(이하 연금저축계좌 라 한다) 또는 퇴직연금을 지급받기 위하여 설정하는 대통령령으로 정하는 계좌(이하 퇴직연금계좌 라 한다)를 말한다. 이하 같다]에서 대통령령으로 정하는 연금형태 등으로 인출(이하 연금수령 이라 하며, 연금수령 외의 인출은 연금외수령 이라 한다)하는 경우의 그 연금

     가. 제146조제2항에 따라 원천징수되지 아니한 퇴직소득

     나. 제59조의3제1항에 따라 세액공제를 받은 연금계좌 납입액

     다. 연금계좌의 운용실적에 따라 증가된 금액

     라. 그 밖에 연금계좌에 이체 또는 입금되어 해당 금액에 대한 소득세가 이연(移延)된 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득

  4) 소득세법 제59조의3 【연금계좌세액공제】

   ① 종합소득이 있는 거주자가 연금계좌에 납입한 금액 중 다음 각 호에 해당하는 금액을 제외한 금액(이하 연금계좌 납입액 이라 한다)의 100분의 12[해당 과세기간에 종합소득과세표준을 계산할 때 합산하는 종합소득금액이 4천만원 이하(근로소득만 있는 경우에는 총급여액 5천 500만원 이하)인 거주자에 대해서는 100분의 15]에 해당하는 금액을 해당 과세기간의 종합소득산출세액에서 공제한다. 다만, 연금계좌 중 연금저축계좌에 납입한 금액이 연 400만원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 금액은 없는 것으로 하고, 연금저축계좌에 납입한 금액 중 400만원 이내의 금액과 퇴직연금계좌에 납입한 금액을 합한 금액이 연 700만원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 금액은 없는 것으로 하되, 해당 과세기간에 종합소득과세표준을 계산할 때 합산하는 종합소득금액이 1억원 초과(근로소득만 있는 경우에는 총급여액 1억2천만원 초과)인 거주자에 대해서는 연금계좌 중 연금저축계좌에 납입한 금액이 연 300만원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 금액은 없는 것으로 하고, 연금저축계좌에 납입한 금액 중 300만원 이내의 금액과 퇴직연금계좌에 납입한 금액을 합한 금액이 연 700만원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 금액은 없는 것으로 한다. <개정 2014.12.23, 2015.5.13, 2016.12.20>

  5) 소득세법 제51조의3【연금보험료공제】

       [시행2013.01.01][2013.01.01-11611호]

   ① 종합소득이 있는 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액(이하 연금보험료 라 한다)을 납입한 경우에는 해당 과세기간의 종합소득금액에서 그 과세기간에 납입한 연금보험료를 공제한다. 다만, 제2호에 따른 연금보험료의 경우 납입금의 합계액이 연 400만원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 금액은 없는 것으로 한다. <개정 2013.1.1>

    1. 공적연금 관련법에 따른 기여금 또는 개인부담금

    2. 거주자가 연금계좌에 납입하는 금액으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하지 아니하는 금액

     가. 제146조제2항에 따라 소득세가 원천징수되지 아니한 퇴직소득 등 과세가 이연된 소득

     나. 연금계좌에서 다른 연금계좌로 계약을 이전함으로써 납입되는 금액

   ② 제1항에 따른 공제를 연금보험료공제 라 한다.

   ③ 연금보험료공제의 합계액이 종합소득금액을 초과하는 경우 그 초과하는 공제액은 없는 것으로 한다.

   ⑤ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 연금보험료공제의 계산방법 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

  6) 소득세법 제21조 【기타소득】

   ① 기타소득은 이자소득・배당소득・사업소득・근로소득・연금소득・퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다. <개정 2010.12.27, 2012.1.1, 2013.1.1, 2014.12.23, 2015.12.15, 2016.12.20, 2017.12.19, 2018.12.31>

     21. 제20조의3제1항제2호나목 및 다목의 금액을 그 소득의 성격에도 불구하고 연금외수령한 소득

  7) 소득세법 제129조 【원천징수세율】    

   ① 원천징수의무자가 제127조제1항 각 호에 따른 소득을 지급하여 소득세를 원천징수할 때 적용하는 세율(이하 원천징수세율 이라 한다)은 다음 각 호의 구분에 따른다. <개정 2010.12.27, 2013.1.1, 2014.1.1, 2014.12.23, 2017.12.19, 2018.12.31>

    6. 기타소득에 대해서는 다음에 규정하는 세율. 다만, 제8호를 적용받는 경우는 제외한다.

     가. 제14조제3항제8호라목 및 마목에 해당하는 소득금액이 3억원을 초과하는 경우 그 초과하는 분에 대해서는 100분의 30

     나. 제21조제1항제18호 및 제21호에 따른 기타소득에 대해서는 100분의 15

  8) 국세기본법 제65조 【결정】

   ① 심사청구에 대한 결정은 다음 각 호의 규정에 따라 하여야 한다. <개정 2013.1.1, 2016.12.20>

    1. 심사청구가 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 청구를 각하하는 결정을 한다.

    가. 심판청구를 제기한 후 심사청구를 제기(같은 날 제기한 경우도 포함한다)한 경우

    나. 제61조에서 규정한 청구기간이 지난 후에 청구된 경우

    다. 심사청구 후 제63조제1항에 규정된 보정기간에 필요한 보정을 하지 아니한 경우

    라. 심사청구가 적법하지 아니한 경우

    마. 가목부터 라목까지의 규정에 따른 경우와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우

  9) 기본통칙 65-0…1 【 각하결정사유 】① 법 제65조 제1항에 규정하는 각하결정을 하여야 하는 때에는 다음의 경우를 포함한다.<번호개정 2004.02.19>

    1. 불복청구의 대상이 된 처분이 존재하지 않을 때(처분의 부존재)

    2. 불복청구의 대상이 된 처분에 의하여 권리 또는 이익의 침해를 당하지 않은 자의 불복(당사자 부적격)

    3. 불복청구의 대상이 되지 아니하는 처분에 대한 불복

    4. 대리권 없는 자의 불복

다. 사실관계

 1) 청구인이 제출한 예금통장사본(002-**-******-7)에 의하면 청구인은 2018. 5. 25.까지 총 43,000,000원의 예금을 신탁하고 2018. 6. 25. 해약한 사실이 확인되며, 2018. 11. 28. GG은행 DD출장소장이 발급한 「이자ㆍ배당소득 원천징수영수증」의 내용은 아래와 같다.

지급일자	귀속연월	소득 종류	지급액(원)	세율	원천징수세액(원)
					소득세	지방소득세	계
2018.6.25	2018.06	25	49,454,342	15%	7,418,150	741,810	8,159,960

 2) 청구인이 제출한 「연금보험료등 소득ㆍ세액공제확인서」에서 청구인의 2005년~2017년까지의 소득ㆍ세액공제액은 총 40,750,000원인 것으로 확인된다.

 3) 청구인은 2018. 10. 11. CCC세무서에 ‘기세액공제분을 초과하여 징수한 기타소득(원천징수분)세 환급’을 경정청구 사유로 하여 과세표준 및 세액의 결정(경정)청구서를 접수하였으며, 2018. 10. 15. 처분청은 청구인에 대하여 아래 내용의 경정청구처리결과 통지를 하였다.

국세기본법 제45조의2 경정등의 청구 제1항 및 4항에 의하면, 원천징수 소득 지급명세서를 제출기한까지 제출한 원천징수대상자는 경정청구대상자이나, 법인세법 제120조 및 소득세법 제164조 지급명세서의 제출 제1항에 따라 지급일이 속하는 과세기간의 다음연도 2월 말일이 이 지급명세서 제출기한으로, 청구일 현재 제출기한 미도래하여 지급명세서 제출된 내용이 없어 청구인이 접수한 원천징수 기타소득세 경정청구는 각하합니다.

 4) 청구인은 2005년부터 2017년까지의 소득공제액에 대한 연도별 세제혜택금액 3,235,725원을 아래 [표]와 같이 계산하였으며, 소득ㆍ세액공제액 40,075,000원에 15% 기타소득세율을 곱한 6,112,500원에서 세제혜택금액 3,235,725원을 제외한 2,876,7750원은 추가 징수되었으므로 환급되어야 한다고 주장하고 있다.

  ○ 2005년~2013년 귀속분에 대한 세제공제 혜택금액은 소득세법 제55조 및 제59조 규정에 따라 종합소득 과세표준에 연금저축 소득공제금액을 더하여 산출세액을 재산정후 근로소득 세액공제하여 결정세액을 다시 산정하였으며, 2014년~2017년 귀속분은 소득세법의 개정(2014. 1. 1)으로 연금저축 세제혜택이 소득공제 방식에서 세액공제방식으로 전환됐기 때문에 연금계좌 세액공제액(소득세법 제59조의3 제1항)과 비교 산정함

[표] 소득공제액에 대한 연도별세제혜택금액

귀속 연도	연금저축납입액(원)	연금보험료공제 적용		공제적용전		세제혜택(원)	원천징수금액(원)	추가징수금액(원)
		과세표준(원)	결정세액(원)	과세표준(원)	결정세액(원)
2005	1,500,000	2,503,659	90,132	4,003,659	144,132	54,000	225,000	171,000
2006	2,750,000	138,176	4,975	2,888,176	103,975	99,000	412,500	313,500
2007	3,000,000	-	-	3,000,000	20,266	20,266	450,000	429,734
2008	3,000,000	2,801,371	100,850	5,801,371	208,849	107,999	450,000	342,001
2009	3,000,000	1,707,047	46,090	4,707,047	127,092	81,002	450,000	368,998
2010	3,000,000	2,994,560	80,850	5,994,560	161,853	81,003	450,000	368,997
2011	3,000,000	5,202,325	140,460	8,202,325	221,463	81,003	450,000	368,997
2012	3,600,000	17,175,316	996,297	20,775,316	1,536,297	540,000	540,000	0
2013	4,000,000	11,416,115	354,477	15,416,115	737,692	383,215	600,000	216,778
2014	3,600,000	-	-	-	-	471,231	540,000	68,769
2015	2,700,000	-	-	-	-	405,006	405,000	0
2016	4,000,000	-	-	-	-	480,000	600,000	120,000
2017	3,600,000	-	-	-	-	432,000	540,000	108,000
합계	40,750,000	43,938,569	1,814,131	70,788,569	3,261,619	3,235,725	6,112,500	2,876,770

 5) 쟁점기타소득세가 경정청구 대상이 되는지 여부에 대한 청구인의 추가주장

  ○ 처분청은 국세기본법 제45조의2【경정등의 청구】제4항에 근거하여 지급명세서제출기한 미도래 등의 사유로 경정청구는 각하되어야 한다고 하나, 동 법률은 쟁점 경정청구의 근거조항이 아니며, 지급명세서 제출과는 관련이 없음에도 원천징수세제의 법리를 오해하여 아예 경정청구권이 없다고 잘못 판단하고 있다.

  ○ 원천세제 분야의 권위자인 YY대학교 CCC교수는 “원천징수의 법률관계에 있어서 국가와 원천납세의무자의 관계에 관한 고찰(2012. 2. 25. 개최된 ○○포럼 제n차 동계학술세미나 논문)”에서 납세의무자에게 경정청구권이 있다는 것을 법해석을 통해 입증하였으며, 법 제45조의2 제1항에 따른 경정청구를 할 수 있음에도 불구하고 실무에서는 “분리과세되는 완납적 원천징수의 소득자가 경정청구를 예상하고 소득세 확정신고를 하리라고 예측하는 것은 납세자의 세무지식에 비추어 무리가 있다고 보여지고 또 실제 실무에서도 그러한 분리과세 소득자가 확정신고를 한 경우를 보지 못하였다. 과세관청 역시 경정청구를 허용하지 않는 것으로 국세행정을 운영하고 있고 이에 대하여는 별 다툼이 없다”거나 “분리과세 이자소득 등에 대해서까지 경정청구를 허용하지 않는 이유는 실무상 그 원천징수세액이 소액이고 징수대상자가 다수이어서 그에 대해 경정청구를 허용하게 된다면 과세관청이 경정청구 내용을 확인하고 세액을 환급하는데 막대한 행정력이 소요되어 징세비의 증가로 이어진다.”고 하면서 우리 세법의 해석상 분리과세 이자ㆍ배당ㆍ연금ㆍ기타소득만 있는 납세의무자에게는 경정청구권이 부여되었다고 할 수 없다고 주장한다(KKK 세무사의 주장 글 중 인용).

 ○ 실제로 이자소득세 등의 원천징수와 같은 자동 확정 방식의 조세의 경우에는 조세채무의 확정을 위한 특별한 절차가 필요하지 않고, 조세채무가 성립함과 동시에 확정되므로 부과과세방식이나 신고납세방식의 조세의 경우와 달리 확정절차의 효력배제를 위한 별도의 절차가 필요하지 않다.

   그러나, 쟁점 경정청구건의 경우 비록 자동 확정 방식의 조세이기는 하나 불복의 사유가 단순한 과오납이 아닌 “연금저축 해지 환급금의 기타소득 원천징수가 세법상 실질과세의 원칙에 위배되는지 여부”의 내용으로 실제 기세제혜택보다 초과(과다)징수된 기타소득 과세의 위법성을 다투는 것으로, 확정절차인 신고행위의 효력배제절차로서 기능하는 경정청구제도가 개입하여 본안을 심리할 여지가 충분히 있다.

 ○ 설령 국세기본법 제45조의2의 경정청구권이 인정되지 않는다고 할지라도 조리상 경정청구권은 인정되어야 한다.

   국세의 경우 행정심판 전치주의를 채택하고 있어 행정소송의 전심절차로서 행정심판을 거쳐야 하므로, 본안심리를 함에 있어서 심판대상으로 인정하지 않게 되면 결국은 정식재판의 기회를 배제하는 결과가 된다.

   즉, 행정심판 청구대상을 제한하게 되면 결과적으로 행정소송의 제기를 불가능하게 하거나 매우 어렵게 하여 사실상 재판의 거부에 해당할 정도로 사법권의 본질적 내용을 침해하게 되는 것이다.

 6) 쟁점기타소득세가 경정청구대상이라는 청구주장에 대한 처분청 추가의견

   청구인은 법률이 아니라 학설과 조리상의 경정청구권을 주장하고 있으나, 이는 조세법률주의를 근본적으로 인정하지 않는 주장으로, 수긍하기 어렵다.

 7) 쟁점 기타소득세 원천징수는 실질과세원칙을 위반하고 있다는 청구인의 추가주장

  ○ 국세기본법 제14조 제2항에서 「세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다」라고 규정되어 있고, 같은 법 제3조 제1항은 「이 법은 세법에 우선하여 적용한다. 다만, 세법에서 이 법 중 다음 각 호의 규정에 대한 특례규정을 두고 있는 경우에는 그 세법에서 정하는 바에 따른다」라고 규정하고 있다.

  ○ 쟁점기타소득세는 소득세법에서 필요경비를 인정하고 있지 않아 기타소득금액 전액이 과세표준에 해당하지만, 과세대상을 소득공제액(세액공제를 받은 연금계좌 납입액을 의미)의 15%로만 규정하고 있어, 소득공제(~'13년까지) 및 세액공제 ('14년 이후)에 의해 실제 세제혜택을 받은 기세액공제액을 고려하지 않고 과세하였다.

  ○ 소득세는 개인의 소득을 과세표준으로 하여 부과하는 인세로서, 여기에서 “소득”이란 “재산”과는 달리 일정한 기간을 통하여 획득된 경제적 순이익을 화폐총액으로 파악하는 개념이기 때문에 소득세는 재산세와는 달리 재산의 원본을 침해하지 않아야 한다.

  ○ 쟁점 기타소득 원천징수시 소득ㆍ세액공제액 40,750,000원에 대하여 소득공제 혜택(과세의 ‘형식’에 해당)을 받은 것은 사실이지만, 본 소득공제액에 대해 세액공제혜택(결정세액 대비)을 받은 금액은 3,235,725원(과세의 ‘실질’에 해당함)임에도 불구하고 6,112,500원을 원천징수함으로써 세액공제를 받지도 않은 2,876,775원을 추가로 징수당하였다.

    결국 기세액공제액 3,235,725원 전액과 운용수익 8,204,342원(‘이자소득’을 의미)에 대하여 15%세율로 1,230,650원을 기타소득으로 원천징수하여 처분청은 청구인이 세제혜택을 받은 원금과 그에 따른 이자를 모두 징수하여 국가의 조세수입에는 아무 지장이 없음에도 불구하고 2,876,775원을 추가로 징수하였다.

  ○ 물론, 기세액공제액에 대한 이자상당액이라고 생각할 수도 있겠지만, 만약 추가징수(‘이자 상당액’의 회수를 의미)가 필요하다면, 소득세법 제55조 【세율】및 제59조【근로소득 세액공제】규정을 적용한 종합소득세의 산출체계내에서 납세의무자가 그동안 세제혜택을 받은 기세액공제액 등과 비교하여 과세하여야 마땅하다.

  ○ 청구인의 경우 연금저축세제혜택이 소득공제에서 세액공제로 전환되기 전까지 기간, 즉 2005년~2013년 귀속분 중 2005년~2011년 귀속분까지는 종합소득세율 6%(혹은 8%)의 최하 세율이 적용(2008년 귀속분까지는 8%, 2009년 귀속분부터는 6%)되어 청구인이 실제 세액공제 받은 금액은 1,447,488원(결정세액 대비)임에도 불구하고 같은 기간(2005년~2013년) 기타소득으로 원천징수된 금액은 4,027,500원으로 2,580,005원이 과다하게 징수되었다.(단, 세액공제 받은 금액을 산출세액과 대비시에는 2,252,486원이 과다징수됨)

  ○ 반면에 연금저축 세제혜택이 세액공제로 전환된 이후부터인 2014년˜2017년 귀속분까지는 1,788,237원의 세액공제를 받았으며, 같은 기간 기타소득으로 원천 징수된 금액은 2,085,000원으로 추가징수금액은 296,763원으로 확인된다.

   - 2014년 귀속분부터는 연금저축 세액공제 방식이 적용되어 산출세액에서 먼저 근로소득 세액공제를 감하고 나서 연금저축세액공제를 적용하기 때문에 모두 결정세액 대비 세액공제액이다(연금계좌 세액공제는 타 공제보다 후순위로 공제하고 있음).

   - 이는 현행 소득세법의 연금저축 세액공제액이 소득공제액의 12%(단, 15% 예외 있음)를 적용하고 있어 기타소득으로 원천징수할 시 세율 15%와 3%밖에 차이가 나지 않기 때문이다.

    *  2015. 5. 13. 일부 개정된 소득세법에서는 중ㆍ저소득층의 연금저축가입을 유도하기 위하여 종합소득금액이 4천만원 이하이거나, 근로소득만 있는 총급여 5,500만원 이하의 거주자에 대해서는 연금계좌 납입액에 적용되는 세액공제율을 12퍼센트에서 15퍼센트로 상향조정함

  ○ 소득공제를 적용받았을 기간 동안의 세액공제액은 소득세법 제55조 및 제59조에 따라 종합소득세의 산출체계내에서 과세표준 및 산출세액 등을 재산정하여 확인해 본 결과 세액공제액이 아주 미미했음에도 불구하고, 위 쟁점기타소득 원천징수시에는 기세액공제액을 고려해서 반영하여야 하는 법조항이 없다는 이유로 소득세법 제59조의3제1항에 따라 세액공제를 받은 연금계좌 납입액에 15%의 세율로 기타소득세를 징수함으로서 결국은 과다 징수 문제를 야기하였다.

  ○ 일률적으로 소득공제액의 15%를 기타소득으로 원천징수한 것은 형식적으로는 법률에 의하여 징수를 하였으므로 조세법률주의에 적합한 것처럼 보이기는 하나, 조세의 부과에 대한 납세의무자의 구체적 사항(종합소득세 결정세액 대비 기 세액공제액 등)이 포함되어 있지 않아 조세법률주의에 충실한 것으로 볼 수 없으며, 또한 종합소득세의 과세표준 및 그에 따른 산출세액 변동 등 쟁점기타소득세 징수를 위한 세부사항을 고려함이 없이 과세하여, 결국은 합리적 이유 없이 세제혜택을 받은 기세액공제액보다도 과다 징수되는 결과를 초래하였다.

  ○ 쟁점기타소득 원천징수는 과세표준에 해당하는 과세대상액을 정함에 있어서 실제 기세액공제액에 대하여 과세를 하여야 하지만, 세액공제를 받지도 않은 납입 원본 부분에까지 과세대상으로 포함하여 징수를 함으로 인해 국세기본법상 실질과세 원칙을 위반하게 되었으므로 위법하다.

 8) 쟁점 기타소득세 원천징수는 실질과세원칙을 위반하고 있다는 청구인의 추가주장에 대한 처분청 추가의견

  ○ 대법원2008두8499(2012.1.19.)판례에 따르면, 구 국세기본법 제14조 제2항은 ‘세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다’고 규정하고 있는데, 이 규정이 천명하고 있는 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는데 주된 목적이 있는 것으로 이는 조세법의 기본원리인 조세법률주의와 대립관계에 있는 것이 아니라 조세법규를 다양하게 변화하는 경제생활관계에 적용함에 있어 예측가능성과 법적 안정성이 훼손되지 않는 범위 내에서 합목적적이고 탄력적으로 해석함으로서 조세법률주의의 형해화를 막고 그 실효성을 확보한다는 점에서 조세법률주의와 상호보완적이고 불가분적인 관계에 있다고 할 것이다 라고 판시하고 있다.

  이 법을 청구인은 오해하여 청구인이 실제 세제혜택을 받은 금액만큼만 과세하는 것이 실질과세의 원칙에 부합한다고 주장하고 있는 것이다.

  ○ 또한 소득세법 제21조 제1항 21호에서 소득세법제20조의3제1항제2호나목 및 다목의 금액을 그 소득의 성격에도 불구하고 연금외수령한 소득을 ‘기타소득’으로 규정하고 있고, 같은법 제14조 3항에서는 소득세법 제21조제1항제21호에 따른 연금외수령한 기타소득을 종합소득과세표준을 계산할 때 합산하지 아니하는 것으로 규정하여 연금외수령한 기타소득은 분리과세됨을 적시하고 있어, 청구인에 대한 기타소득 원천징수는 적법한 것이며 청구 주장은 이유가 없다.

 라. 판단

  본안 심리에 앞서 이 건 심사청구가 적법한 청구인지를 살펴본다.

  청구인은 연금외수령한 기타소득에 대하여 15%세율로 원천징수함은 위법부당하며 기 세제혜택 받은 부분을 초과하여 징수한 금액을 환급하여 달라는 내용으로 2018. 9. 18. 처분청에 대하여 경정청구를 하였으며, 처분청은 2018. 10. 15. 경정청구일 현재 지급명세서 제출내역이 없어 경정 청구를 각하한다는 내용의 경정청구 처리결과 통지를 한 사실이 있다. 

  국세기본법 또는 개별 세법에 경정청구권을 인정하는 명문의 규정이 없는 이상 조리에 의한 경정청구권을 인정할 수 없으므로, 납세의무자의 세법에 근거하지 아니한 경정청구에 대하여 과세관청이 이를 거부하는 회신을 하였다고 하더라도 이를 가리켜 항고소송의 대상이 되는 거부처분으로 볼 수 없는바(대법원 2006. 5. 12. 선고 2003두 7651판결 등 참조),

  소득세법 제21조 제1항 제21호에서 같은법 제20조의3 제1항 제2호 나목 및 다목의 금액을 그 소득의 성격에도 불구하고 연금외수령한 소득을 기타소득으로 규정하고 있고, 같은법 제14조 제3항 제8호 나목 규정에 따르면 연금외수령한 기타소득은 종합소득 과세표준계산시 합산하지 않는 분리과세 기타소득에 해당한다. 한편, 국세기본법 제45조의2 제4항의 규정에 따라 소득세법 제73조 제1항 제1호부터 제7호까지 및 제7호의2에 해당하는 소득이 있는 자는 경정청구를 할 수 있으나, 이 건과 같이 분리과세 기타소득의 경우에는 원천납세의무자의 경정청구가 가능한 소득으로 별도로 열거되어 있지 않는바, 쟁점기타소득에 대한 원천납세의무자인 청구인은 쟁점기타소득에 대하여 경정청구를 할 수 없다.

  따라서 이 건 심사청구는 「국세기본법」제55조 제1항에서 규정하고 있는 불복대상이 되는 처분이 존재하지 아니하여 부적법한 청구에 해당된다고 판단된다.

4. 결 론

    이 건 심사청구는 불복청구의 대상이 된 처분이 존재하지 않는 경우에 해당하여「국세기본법」 제65조 제1항 제1호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.