인정상여를 비롯한 소득처분과 세금 강의(Ⅰ)

[박정규 세무사]

인정상여를 비롯한 소득처분과 세금 강의(Ⅰ)

                                                                                                                                           김용재

목차

1. 1. 주요 개념 정리
2. 2.소득처분 유형 및 효과
3. 3. 사외유출된 금액 과세 검토
4. 4. 소득처분에 따른 과세절차

1. 가. 해당법인이 스스로 하는 경우
2. 1) 법인세 과세표준을 신고하는 경우
3. 2) 소득세 원천징수 신고
4. 나. 관할세무서장 등이 하는 경우

1. 5. 사례별 소득처분 검토
2. 6. 인정상여에 대한 과세 검토

1월은 2014년을 맞이하는 첫 달이나 본격적으로 연말정산업무와 법인세 업무가 겹쳐지는 시기이다. 회사의 실무자는 연말정산을 위해 소속 임직원에 대한 직전 과세기간에 지급한 급여 관련 내용을 마감하여 “근로소득 원천징수부”를 정리하는 시기이다. 아울러, 법인의 대부분을 차지하는 12월말 법인의 경우 주주총회에 앞서 결산을 확정하기 위해 준비하는 시기이다.

인건비 항목 중 대표적인 급여, 상여 등은 임직원의 근로소득으로 이에 대한 소득세를 정산하는 것이 연말정산인데 법인세 신고를 위한 세무조정에서 소득처분이 발생하면 그 소득의 귀속자가 임직원인 경우에는 해당 소득처분 대상 금액은 근로소득으로 연말정산 대상에 포함된다.

따라서 연말정산업무와 법인세 업무가 유기적으로 연결되는 시기에 소득처분에 대한 다양한 내용을 검토하여 실무자의 이해를 돕고자 한다.

1. 주요 개념 정리

가. 근로소득 유형

근로소득은 해당 과세기간에 발생한 다음의 소득으로 한다.

① 근로를 제공함으로써 받는 봉급･급료･보수･세비･임금･상여･수당과 이와 유사한 성질의 급여
② 법인의 주주총회･사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 따라 상여로 받는 소득
③｢법인세법｣에 따라 상여로 처분된 금액
④ 퇴직함으로써 받는 소득으로서 퇴직소득에 속하지 아니하는 소득

위에서 살펴본 근로소득은 대부분 법인의 인건비로 과세표준 계산시 비용으로 인정되나 ｢법인세법｣에 따라 상여로 처분된 금액은 비용으로 인정하지 아니하나 그 귀속자의 과세소득으로 연말정산 대상에 포함된다는 데 그 차이가 있다.

나. 소득처분 개념

기업회계기준에 따른 당기순이익은 주주총회 또는 사원총회의 승인을 얻어 이익처분을 통해 소득의 귀속자와 종류가 결정된다. 이 경우 이익처분의 유형은 사내유보와 사외유출로 나누어진다.

유형	내역
사내 유보	이익준비금, 임의적립금 등
사외 유출	배당･상여 등

기업회계기준은 주주･채권자 등 이해관계자가 합리적 의사결정을 할 수 있도록 기업에 관한 유용한 정보를 제공하는 데 그 목적이 있고, 세무회계는 공평한 조세부담과 납세자간의 소득계산의 통일을 기하는 데 그 목적이 있으므로 양자간에는 목적의 상이로 인한 차이가 발생하게 된다. 법인세법상의 각 사업연도 소득금액은 기업회계의 당기순이익을 기초로 산정하므로, 당기순이익에 기업회계와 세무회계의 차이를 조정하게 되는 데 세무조정이라한다.

각 사업연도 소득금액 〓 당기순이익 ± 세무조정금액(＋익금. － 손금)

당기순이익에 세법의 규정에 따라 익금과 손금을 조정하여 산출한 각 사업연도 소득금액도 당기순이익과 같이 그 소득의 귀속자 등을 확정하게 된다.

그러나 기업회계에 따른 결산서상의 당기순이익은 이미 상법상의 이익처분에 의해 그 귀속자 등이 결정되었으므로, 당기순이익과 각 사업연도 소득금액과의 차이인 세무조정금액에 대한 귀속자 등만을 추가적으로 확인하는 과정이 필요하다.

따라서, 소득처분이란 기업회계의 당기순이익과 각 사업연도의 소득과의 차액에 상당하는 세무조정금액의 귀속자와 그 소득의 종류를 확정하는 절차로 모든 세무조정사항에 대하여는 소득처분이 있게 되며, 세무조정사항이 없으면 소득처분도 없게 된다.

다. 소득처분 대상 법인

소득처분은 각 사업연도 소득에 대한 법인세의 납세의무가 있는 모든 법인에 대하여 적용된다. 즉 영리법인은 물론이고 비영리법인에게도 적용되며, 내국법인뿐만 아니라 외국법인에게도 적용된다.

라. 소득처분 주체

소득처분은 법인이 결산확정 이후 기업회계와 세무회계 차이를 조정하는 세무조정 절차를 이행하기 때문에 납세의무자인 법인이 스스로 하는 것이 원칙이지만, 과세표준 신고가 없거나 신고내용에 오류･탈루가 있는 경우 정부가 이를 결정 또는 경정할 수 있으므로 이러한 경우에는 정부가 해당 법인에 대해 소득처분을 할 수 있다.

유형	소득처분 주체
법인세 과세표준을 신고(수정신고 포함)하는 때	해당 법인
법인세 과세표준을 결정 또는 경정하는 때	정 부

2. 소득처분 유형 및 효과

가. 소득처분 유형

1) 당기순이익에 가산하는 세무조정금액

당기순이익에 가산하는 세무조정금액에 대한 소득처분은 세무조정금액이 기업외부로 유출되었는지 여부에 따라 크게 사외로 유출되는 경우(“사외유출”)와 사외로 유출되지 아니하고 기업 내부에 남아 있는 경우(“사내유보”)로 구분된다.

세무조정금액이 기업내부에 남는 사내유보의 경우 법인의 대차대조표와 세무회계의 자본(자산과 부채)의 차이를 발생시키면 유보로, 발생시키지 않은 경우에는 기타로 처분한다.

반면 세무조정금액이 기업외부로 유출된 경우에는 사외유출의 경우 그 금액의 귀속자 등에 따라 배당, 상여, 기타소득, 기타사외유출로 처분한다.

2) 당기순이익에 차감하는 세무조정금액

당기순이익에 차감하는 세무조정(손금산입 또는 익금불산입)금액에 대한 소득처분은 사외유출처분이 있을 수 없고 사내유보만 존재하며 세무조정금액이 기업의 대차대조표와 세무상 자본(자산과 부채)의 차이를 발생시키는 경우 유보로, 발생시키지 아니한 경우 기타로 처분한다.

• [세무조정금액에 대한 소득처분 구분]

구분		사외유출	사내유보
			자본차이 발생	자본차이 미발생
가산하는 세무조정	익금산입(손금불산입)	배당, 상여, 기타소득	유보	기타
		기타사외유출
차감하는 세무조정	손금산입(익금불산입)		△유보	기타

나. 소득처분 효과

1) 사내유보의 경우

사내유보는 세무조정금액이 법인 자신에 귀속시키는 소득처분으로 기업회계와 세무회계의 자본차이 발생여부에 따라 유보(또는 △유보)와 기타로 구분된다.

① 유보(또는 △유보)

세무조정금액이 기업내부에 남는 사내유보에 대한 소득처분의 결과 기업회계와 세무회계의 차이를 발생하는 유보(또는 △유보) 금액의 경우에는 다음 사업연도 이후의 소득금액 계산에 영향을 미치게 된다.

따라서 기업회계와 세무회계상 자산과 부채, 자본의 차이를 가져오며 유보(또는 △유보)로 처분된 금액에 대해서는 다음 사업연도 이후에 반대의 세무조정을 발생시키다.

유보에 대한 반대 세무조정　

－외상매출누락 익금산입액, 감가상각비 과대 계상액 손금부인액 등

･당해 사업연도에 외상매출을 누락한 경우
<익금산입> 외상매출금 #### (유보)

･다음 사업연도 누락하였던 외상매출 계상한 경우
<익금불산입> 외상매출금 #### (△유보)

따라서, 기업회계와 세무회계의 차이를 발생하는 유보(또는 △유보) 금액의 경우 다음 사업연도 이후의 각 사업연도 소득금액 계산을 정확히 하기 위하여 사후관리가 필요하여 유보처분금액은 ｢자본금과 적립금조정명세서(을)｣표에 의해 관리한다.



｢자본금과 적립금조정명세서(을)｣표는 세무조정 유보소득의 증감내용을 계산하는 표로서 기초잔액 중 당기소득금액 계산상 익금 또는 손금으로 가산하여야 할 금액을 조정한다.

즉, 당기에 처분된 유보금액(소득금액조정합계표상의 유보 또는 △유보금액)은 당기 중 증감란에 기재하며, 이를 기초잔액에 가감하여 기말잔액(익기초 현재액)란에 기재한다. 기말잔액은 기초잔액에서 당기 중 증감란을 차가감한 금액으로서 차기로 이월될 세무계산상 유보소득을 기입하여 계속 관리하여야 한다.

② 기타의 경우

당기순이익에 익금산입･손금불산입 또는 손금산입･익금불산입한 세무조정금액이 사외유출되지 않고 사내에 남아 있으나, 기업회계와 세무회계상의 자산･부채의 차이가 없을 때 행하는 기타로 처분이다.

이러한 기타처분의 경우 세무조정금액이 사외유출되지 아니하여 귀속자에 대한 납세의무가 발생되지 않으며, 기업회계와 세무회계상의 자산･부채(자본)의 차이를 발생시키지 않으므로 다음 사업연도 이후에 반대의 세무조정도 필요로 하지 아니한다.

2) 사외유출의 경우

사외유출은 당해 기업 이외의 자에게 귀속된 것으로 확정하는 처분으로 해당 법인의 과세소득을 구성하고 사외유출 금액은 그 귀속자에게 당해 법인의 이익이 분여된 것이므로 그 귀속자에게 소득세 또는 법인세의 납세의무가 발생된다.

세무조정금액이 기업외부로 유출된 사외유출에 대한 소득처분에는 사외유출된 금액이개인(개인사업자의 사업소득을 구성하는 경우 제외)에게 귀속되는 상여, 배당, 기타소득과 세무조정금액이 사외유출되었으나 조세정책목적 또는 이중과세방지 등의 사유에 의해 익금산입･손금불산입하는 사항들로서 귀속자에 대한 납세의무를 지우지 않는 기타사외유출으로 구분된다.

① 상여, 배당, 기타소득(법인의 과세소득 및 귀속자 소득세 납세의무 구성)

사외유출된 금액이 개인(개인사업자의 사업소득을 구성하는 경우 제외)에게 귀속된 것으로 그 귀속자에게 소득세 납세의무가 발생하며, 상여･배당･기타소득 처분금액에 대해서는 소득세 원천징수 의무 등이 발생한다.

② 기타사외유출

사외유출된 금액이 개인사업자 또는 법인에게 귀속되는 경우에는 기타사외유출로 처분한다. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도 소득이나 거주자 또는 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

또한 조세정책 등의 목적에 따라 소득 귀속자에 대한 납세의무를 지우지 않기 위해 귀속자를 불문하고 반드시 기타사외유출로 처분하는 경우도 있다.

3. 사외유출된 금액 과세 검토

가. 소득의 귀속자에 따른 소득처분 및 소득구분

세무조정금액이 사외로 유출되어 해당 금액에 대한 귀속자의 소득세 납세의무가 발생하는 경우 그 귀속되는 소득에 대한 소득구분이 귀속자가 분명한지 여부와 그 귀속자에 따라 달라진다.

1) 귀속자가 분명한 경우

세무조정에 의해 익금산입 또는 손금불산입에 산입한 금액이 사외로 유출되고, 그 귀속자가 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 처분한다.

① 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우

귀속자가 임원 또는 사용인인 경우 상여로 처분한다. 실제로 지급한 것은 아니지만 상여로 간주하여 근로소득으로 구분하여 소득세를 과세하는 것이므로 일반 상여금과 구분하여 실무상 ‘인정상여’라 한다.

이 경우 임원 또는 사용인이 주주･출자자인 경우에도 근로소득으로 과세되는 상여로 처분한다.

② 귀속자가 주주(사원, 출자자 포함)인 경우

귀속자가 주주인 경우 배당으로 처분한다. 이러한 소득처분은 상법상 배당은 아니지만 배당으로 간주하여 과세하는 것이므로 실무상 ‘인정배당’이라 한다.

다만, 당해 주주 등이 임원 및 사용인인 경우에는 상여로, 법인인 경우에는 기타사외유출로 처분한다.

③ 귀속자가 그 밖의 자에 해당하는 경우

귀속자가 ‘①~②’ 이외의 자에 해당하는 경우에는 기타소득으로 처분한다. 근로소득 또는 배당소득으로 과세할 수 없는 경우에는 기타소득으로 과세하기 위해 처분한다.

기타소득으로 처분된 사례　

－법인이 대주주와 특수관계 있는 친족(第)에게 자금을 대여한 후, 폐업하는 등 회수불가능한 사유로 대여금을 증여한 경우 기타소득으로 소득처분(서면2팀-2568, 2004.12.8.).
－법인의 소득금액계산상 익금에 산입한 금액 중 대표자에게 귀속된 것이 분명하여 상여처분된 금액에 대한 소득세를 특수관계가 소멸된 이후에 법인이 대납을 하고 손금산입한 경우에는 이를 손금불산입하고 기타소득으로 처분(서면2팀-825, 2007.5.2.).
－퇴직 임원에 제공된 사택임차료는 손금불산입하고 당해 퇴직임원에 대한 기타소득으로 처분(서면2팀-2194, 2004.10.29.).

2) 귀속자가 불분명한 경우

익금에 산입한 금액이 사외유출 되었으나 그 귀속자가 불분명한 경우에는 반적인 경험칙상 사외유출금액이 당해 법인의 대표자에게 귀속되었을 개연성이 높을 뿐만 아니라, 대표자가 귀속자를 밝혀야 하는 책임이 있음에도 불구하고 귀속자를 밝히지 못한데 대한 벌칙 성격으로 해당 금액에 대해 대표자에게 소득세를 부과하기 위해 대표자에게 상여처분을 한다.

이 경우 귀속자가 불분명한 경우 소득처분을 적용받는 대표자 및 사례별 적용은 다음과 같이 판정한다.

① 대표자 개념

이와 관련하여 대표자는 대외적으로 회사를 대표하고 대내적으로 업무집행에 있어서 이사회의 일원으로 의사결정에 참여하고 업무집행권을 갖는 자를 말하며, 일반적으로 당해 법인의 대표자가 아니라는 사실이 객관적인 증명이나 법원의 판결에 의하여 입증되는 경우를 제외하고는 등기상의 대표자를 그 법인의 대표자로 본다(법통 67－106…19).

② 사례별 대표자 판정

㉮ 소액주주 등이 아닌 주주 등인 임원 및 그와 법인세법 시행령 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 한다.

㉯ 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 사실상의 대표자라 함은 대외적으로 회사를 대표할 뿐만 아니라 업무집행에 있어서 이사회의 일원으로 의사결정에 참여하고 집행 및 대표권을 가지며 회사에 대하여 책임을 지는 자를 말한다(법통 67－106…17).

㉰ 직무집행이 정지된 대표자에 대한 소득처분

법원의 가처분결정에 의하여 직무집행이 정지된 법인의 대표자는 그 정지된 기간 중에는 대표자로서의 직무집행에서 배제되는 것이므로 법인등기부상에 계속 대표자로 등재되어 있는 경우에도 법인의 영업에 관한 장부 또는 증빙서류를 성실히 비치 기장하지 아니하여 발생되는 그 귀속이 불분명한 소득 등은 이를 직무집행이 배제된 명목상의 대표자에게 처분할 수 없는 것으로 한다. 따라서 이 경우에는 사실상의 대표자로 직무를 행사한 자를 대표자로 한다(법통 67－106…18).

㉱ 사업연도 중에 대표자가 변경된 경우

대표자 각인에게 귀속된 것이 분명한 금액은 이를 대표자 각인에게 구분하여 처분하고 귀속이 분명하지 아니한 경우에는 재직기간의 일수에 따라 구분계산하여 이를 대표자 각인에게 상여로 처분한다.

③ 대표자 상여처분에 대한 소득세를 대납하는 경우

귀속자 불분명으로 사외유출된 금액에 대해 대표자에게 상여처분하는 경우, 그 소득이 현실적으로 대표자에게 귀속되었는지 여부와 관계없이 대표자는 소득세 납부의무를 부담하게 된다. 이와 관련하여 상여처분금액이 실제로 대표자에게 귀속되었음이 확인된 것이 아니하여 대표자에게 상여처분한 금액에 대한 소득세를 법인이 납부하고 이를 가지급금으로 계상한 금액에 대해서는 특수관계가 소멸될 때까지의 기간에 상당하는 금액에 한하여 가지급금에 적용되는 인정이자에 대한 익금산입 및 지급이자 손금불산입 규정을 적용하지 아니한다.

아울러, 익금에 산입한 금액이 대표자에게 귀속된 것으로 보아 처분한 경우 당해 법인이 그 처분에 따른 소득세 등을 대납하고 이를 손비로 계상하거나 그 대표자와의 특수관계가 소멸될 때까지 회수하지 아니함에 따라 익금에 산입한 금액은 기타사외유출로 처분한다.

나. 소득처분 주체

사외유출금액은 소득처분에 의해 그 귀속자를 밝혀 그 귀속자에게 소득을 구분하고 다음과 같이 소득세를 추가로 징수하여야 한다.

구분	소득귀속자	소득처분	과세금액 소득구분
귀속자가 분명한 경우	임직원	인정상여	근로소득
	주주	인정배당	배당소득
	그외	기타소득	기타소득
귀속자가 불분명한 경우	대표자로 간주	인정상여	근로소득
	✽다만, 대표자 소득세 대납금액에 대해서는 기타사외유출로 처분하여 추가로 소득세를 과세되지 아니한다.

소득처분에 따른 과세절차는 소득처분을 누가 하느냐에 따라 달라지는 데 소득처분 주체는 다음과 같다.

① 법인 스스로 하는 경우

법인이 법인세법에 의해 세무조정 대상 소득금액을 신고(수정신고 포함)하면서 신고조정에 의해 익금에 산입한 금액으로 그 귀속자 등에게 상여(賞與)처분 등을 하는 경우이다.

② 관할세무서장 등이 하는 경우

세무서장 등이 법인의 소득금액을 결정 또는 결정으로 익금산입 또는 손금불산입한 금액 중 당해 소득이 사외로 유출되는 경우 그 귀속자 등에게 상여(賞與)처분 등을 하는 경우이다.

4. 소득처분에 따른 과세절차

가. 해당 법인이 스스로 하는 경우

해당 법인이 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)하는 경우 법인세 과세표준 신고 및 소득세 원천징수 신고를 하게 된다.

소득처분에 과세절차

－(법인) 법인세 과세표준 신고(수정신고) 및 납부 → 소득세 원천징수
－(귀속자) 종합소득 합산신고

1) 법인세 과세표준을 신고하는 경우

법인세 과세표준 신고(수정신고 포함)하면서 신고조정에 의해 익금에 산입한 금액의 소득처분과 관련하여 법인세법 시행규칙 별지 제15호 서식인 소득금액조정합계표의 익금산입 및 손금불산입 ③ 소득처분란에 처분은 상여(코드 100), 배당(코드 200), 기타소득(코드 300)으로 구분 표시한다.



아울러 법인세법 시행규칙 별지 제16호 서식인 과목별 소득금액조정명세서(1)의 “1. 익금산입 및 손금불산입 ④ 처분란”에 처분은 상여, 배당, 기타소득으로 구분 표시하고, ⑤ 조종내용란에는 세무조정금액 및 소득처분 등 세무조정내용을 간략히 표시한다.

-김용재 선생님-