국제회계기준을 적용하는 법인의 감가상각비 신고조정

[박정규 세무사]

국제회계기준을 적용하는 법인의 감가상각비 신고조정(Ⅱ)

저자 : 이영우 공인회계사, 삼화회계법인 대표

일자 : 2014.06.05

2. 신고조정의 구체적인 내용

1) 신고조정대상자산

• 1)-1 2013.12.31. 이전 취득자산

신고조정대상자산은 2013.12.31. 이전에 취득한 자산으로서 국제회계기준을 최초로 적용한 사업연도의 직전 사업연도(이하 “기준연도”라 한다) 이전에 취득한 자산(이하 “기존보유자산”이라 한다) 및 기존보유자산과 동일한 종류(기획재정부령으로 정하는 감가상각자산 구분에 따른다. 이하 같다)의 자산으로서 기존보유자산과 동일한 업종(기획재정부령으로 정하는 업종구분에 따르며, 해당 법인이 해당 업종을 국제회계기준 도입 이후에도 계속하여 영위하는 경우로 한정한다. 이하 같다)에서 사용되는 것(이하 “동종자산”이라 한다)을 말한다(「법인세법 시행령」제26조의 2 ①).

(1) 기획재정부령으로 정하는 감가상각자산 구분

‘기획재정부령으로 정하는 감가상각자산 구분’이란 다음 각호에 따른 자산의 구분을 말한다(「법인세법 시행규칙」제13 ①).

① 법인세법 시행규칙 제15조 제1항에 따른 시험연구용 자산으로서 법인세법 시행규칙 [별표 2](시험연구용 자산의 내용연수표)에 따라 동일한 내용연수를 적용받는 자산

② 「법인세법 시행령」제24조 제1항 제2호 가목부터 라목에 따른 무형고정자산으로서 법인세법 시행규칙 [별표 3](무형고정자산 내용연수표)에 따라 동일한 내용연수를 적용받는 자산

③ 법인세법 시행규칙 [별표 5](건축물 등의 내용연수표)에 해당하는 자산으로서 같은 표에 따라 동일한 기준내용연수를 적용받는 자산
　

• ＊「법인세법 시행령」제31조 제6항 제2호에 따른 공구(금형을 포함한다)의 경우 국제회계기준을 적용함에 따라 종전의 감가상각방식과의 차액을 추가로 손금에 산입할 수 있도록 한「법인세법」제23조 제2항을 적용하지 아니한다(법인세제과-758, 2012.8.6.).

④ 법인세법 시행규칙 [별표 6](업종별 자산의 내용연수표)에 따른 기준내용연수를 적용받는 자산

(2) 기획재정부령으로 정하는 업종구분

기획재정부령으로 정하는 업종구분이란 법인세법 시행규칙 [별표 6](업종별 자산의 내용연수표)의 중분류에 따른 업종구분을 말한다(「법인세법 시행규칙」제13조 ②).

• 1)-2 2014.1.1. 이전 취득자산

신고조정대상자산은 2014.1.1. 이후에 취득한 감가상각자산으로서 위 ‘1)-1’에 따른 기존보유자산 및 동종자산을 말한다(「법인세법 시행령」제26조의 3 ①)

2) 신고조정액의 한도

• 2)-1 2013.12.31. 이전 취득자산

신고조정대상자산에 대한 감가상각비신고조정액은 아래 ‘(1)’의 개별자산의 감가상각비한도액의 범위에서 아래 ‘(2)’의 개별자산에 대하여「법인세법」제23조 제2항에 따라 추가로 손금에 산입할 감가상각비를 동종자산별로 합한 금액이 아래 ‘(3)’의 동종자산의 감가상각비한도액을 초과하지 아니하는 범위(이하 “손금산입한도”라 한다)에서 손금에 산입한다(「법인세법 시행령」제26조의 2 ②).
　

신고조정액의 한도(손금산입한도)＝Min[아래 ‘(2)’, 아래 ‘(3)’]

(2) 개별자산’에 대하여 추가로 손금에 산입한 감가상각비의 동종자산별 합계액
(3) 동종자산의 감가상각비한도액

(1) 개별자산의 감가상각비 한도(종전 감가상각비)

개별자산의 감가상각비한도액은 감가상각방법별로 다음과 같이 계산한다(「법인세법 시행령」제26조의 2 ② 1호).

① 기준연도의 해당 자산의 동종자산에 대한 결산상각방법찪이 정액법인 경우
　

해당 감가상각자산의 취득가액 × 국제회계기준 도입 이전 상각률(이하 “기준상각률”이라 한다)

② 기준연도의 해당 자산의 동종자산에 대한 결산상각방법찪이 정률법인 경우
　

미상각잔액(해당 감가상각자산의 취득가액 － 이미 감가상각비로 손금에 산입한 금액) × 기준상각률

주: 결산상각방법 : 국제회계기준을 최초로 적용한 사업연도의 직전 사업연도에 해당 자산의 동종자산에 대하여 감가상각비를 손금으로 계상할 때 적용한 상각방법(「법인세법 시행령」제26조의 2 ② 1호 가목)

• ＊사업연도 중에 취득하거나 양도한 자산의 취득가액 및 미상각잔액

위 규정을 적용할 때 사업연도 중에 취득한 감가상각자산 및 사업연도 중에 처분한 감가상각자산의 취득가액 및 미상각잔액은 각각 취득가액 및 미상각잔액에 해당 감가상각자산을 사업에 사용한 월수를 사업연도의 월수로 나눈 금액을 곱하여 계산한다. 이 경우 월수는 역에 따라 계산하되, 1월 미만의 일수는 1월로 한다(「법인세법 시행규칙」제13조 ⑤).

(2) 개별자산에 대하여 추가로 손금에 산입한 감가상각비의 동종자산별 합계액

위’(1)’의 개별자산별 감가상각비 한도(종전 감가상각비)가「법인세법」제23조 제1항에 따라 결산상 손금에 산입한 금액(회사가 장부상 손금에 산입한 감가상각비 금액)보다 큰 경우 그 차액의 범위에서 추가로 손금에 산입한 감가상각비를 동종자산별로 합한 금액을 말한다.
　

동종자산별∑[개별자산의 감가상각비 한도액(종전 감가상각비) - 개별자산별 결산상 감가상각비 손금산입액]

(3) 동종자산의 감가상각비 한도액

감가상각방법별로 다음과 같이 계산하되, ‘0’보다 적은 경우에는 ‘0’으로 본다(「법인세법 시행령」제26의2 ② 2호).

① 기준연도의 해당 자산의 동종자산에 대한 결산상각방법이 정액법인 경우
　

[ 해당 사업연도에「법인세법」제23조 제1항에 따라 감가상각비를 손금으로 계상한 동종자산의 취득가액 합계액 ] × 기준상각률 － 해당 사업연도의「법인세법」제23조 제1항에 따라 동종자산에 대하여 결산상 손금에 산입한 감가상각비 합계액

② 기준연도의 해당 자산의 동종자산에 대한 결산상각방법이 정률법인 경우
　

[ 해당 사업연도에「법인세법」제23조 제1항에 따라 감가상각비를 손금으로 계상한 동종자산의 미상각잔액 합계액] × 기준상각률 －해당 사업연도의「법인세법」제23조 제1항에 따라 동종자산에 대하여 결산상 손금에 산입한 감가상각비 합계액

• 2)-2 2014.1.1. 이후 취득자산

신고조정대상자산에 대한 감가상각비신고조정액은 아래 ‘(1)’의 개별자산의 기준상각비의 범위에서 아래 ‘(2)’의 개별자산에 대하여「법인세법」제23조 제2항에 따라 추가로 손금에 산입하는 감가상각비를 동종자산별로 합한 금액이 아래 ‘(3)’에 따른 금액과 아래 ‘(4)’에 따른 금액 중 작은 금액을 초과하지 아니하는 범위에서 손금에 산입한다(「법인세법 시행령」제26조의 2 ②).

다만, 아래 ‘(4)’에 따른 금액의 100분의 25에 해당하는 금액이 아래 ‘(3)’의 금액보다 큰 경우에는 개별자산에 대하여 아래 ‘(2)’의「법인세법」제23조 제2항에 따라 추가로 손금에 산입하는 감가상각비를 동종자산별로 합한 금액이 아래 ‘(4)에 따른 금액의 100분의 25에 해당하는 금액을 초과하지 아니하는 범위에서 추가로 손금에 산입할 수 있다(「법인세법 시행령」제26조의 3 ③).
　

신고조정의 한도(손금산입한도) = Min[아래 ‘(2)’, Min{Max(아래 ‘(3)’, 아래 ‘(4)’×25%), 아래 ‘(4)’}]

(1) 개별자산의 기준감가상각비

개별자산의 감가상각비는 위 ‘1)’에서 설명한 바와 같이 해당 사업연도의 결산상각방법과 기획재정부령이 정하는 기준내용연수(법인세법 시행규칙 [별표 2] 및 [별표 3]의 내용연수와 [별표 5] 및 [별표 6]에 규정된 기준내용연수를 말한다)를 적용하여 계산한 금액을 말한다(「법인세법 시행령」제26조의 3 ② 1호).

(2) 개별자산에 대하여 추가로 손금에 산입한 감가상각비의 동종자산별 합계액

위’(1)’의 개별자산별 기준 감가상각비가「법인세법」제23조 제1항에 따라 결산상 손금에 산입한 금액(회사가 장부상 손금에 산입한 감가상각비 금액)보다 큰 경우 그 차액의 범위에서 추가로 손금에 산입한 감가상각비를 동종자산별로 합한 금액을 말한다.

이를 산식으로 표시하면 다음과 같다.
　

동종자산별∑(개별자산의 기준 감가상각비 - 개별자산별 결산상 감가상각비 손금산입액)

(3) 기준감가상각비를 고려한 동종자산의 감가상각비 한도액

다음 산식에 의한 금액으로 하며 ‘0’보다 적은 경우에는 ‘0’으로 본다(「법인세법 시행령」제26조의 3 ② 2호).
　

[해당 사업연도에 동종자산에 대하여 해당 사업연도의 결산상각방법과 기준내용연수를 적용하여 계산한 감가상각비 합계액 - 해당 사업연도에 동종자산에 대하여「법인세법」제23조 제1항에 따라 손금에 산입한 감가상각비합계액(동종자산별 결산상 감가상각비 손금산입액)]

(4) 종전 감가상각비를 고려한 동종자산의 감가상각비 한도액

감가상각방법별로 다음과 같이 계산하되, ‘0’보다 적은 경우에는 ‘0’으로 본다(「법인세법 시행령」제26의3 ② 3호).

① 기준연도의 결산상각방법이 정액법인 경우
　

(해당 사업연도에「법인세법」제23조 제1항에 따라 감가상각비를 손금으로 계상한 동종자산의 취득가액 합계액 ×기준상각률) - 해당 사업연도에 동종자산에 대하여「법인세법」제23조 제1항에 따라 손금에 산입한 감가상각비 합계액

② 기준연도의 결산상각방법이 정률법인 경우
　

(해당 사업연도에「법인세법」제23조 제1항에 따라 감가상각비를 손금으로 계상한 동종자산의 미상각잔액 합계액* × 기준상각률) - 해당 사업연도에 동종자산에 대하여「법인세법」제23조 제1항에 따라 손금에 산입한 감가상각비 합계액

• ＊동종자산의 미상각잔액 합계액을 계산할 때 이전 사업연도에 정률법에 따른 상각범위액보다 적은 금액을 손금에 산입한 경우에도 해당 자산의 미상각잔액은 각 사업연도별로 상각범위액 계산의 기초가 될 자산의 가액에서 정률법에 따른 상각범위액 전액을 공제한 잔액을 기준으로 계산한 금액을 동종자산별로 합산한다.
  　

• 2)-3 기타 사항

(1) 결산상각방법

위 ‘2)-1’과 ‘2)-2’의 규정을 적용할 때 결산상각방법이란 국제회계기준을 최초로 적용한 사업연도의 직전 사업연도(기준연도)에 해당 자산의 동종자산에 대하여 감가상각비를 손금으로 계상할 때 적용한 상각방법을 말하되(「법인세법 시행령」제26조의 2 ② 1호 가목), 기준연도에 해당 자산의 동종자산에 대하여 감가상각비를 손금으로 계상하지 아니한 경우에는 기준연도 이전ㆍ마지막으로 해당 자산의 동종자산에 대하여 감가상각비를 손금으로 계상한 사업연도의 결산상각방법을 기준연도의 결산상각방법으로 한다(「법인세법 시행령」제26조의 2 ③).

(2) 기준상각률

위 ‘2)-1’과 ‘2)-2’의 규정을 적용할 때 기준상각률은 다음과 같이 계산한다(「법인세법 시행령」제26의2 ④).
　

기준연도 및 그 이전 2개 사업연도에 대하여 각 사업연도별로 다음 비율을 평균한 비율

비율 = [ 동종자산의 감가상각비 손금산입액 합계액 / 동종자산의 취득가액(정률법인 경우에는 미상각잔액) 합계액 ]

기준상각률 계산에 있어서 기준연도 및 그 이전 2개 사업연도 중에 법인이 신규설립된 경우, 합병 또는 분할한 경우,「법인세법 시행령」제27조에 따라 상각방법을 변경한 경우 또는 「법인세법 시행령」제29조에 따라 내용연수범위와 달리 내용연수를 적용하거나 적용하던 내용연수를 변경한 경우에는 그 사유가 발생하기 전에 종료한 사업연도는 제외하고 계산한다.
　

• ＊사업연도 중에 취득하거나 양도한 자산의 취득가액 및 미상각잔액
  
  위 규정을 적용할 때 사업연도 중에 취득한 감가상각자산 및 사업연도 중에 처분한 감가상각자산의 취득가액 및 미상각잔액은 각각 취득가액 및 미상각잔액에 해당 감가상각자산을 사업에 사용한 월수를 사업연도의 월수로 나눈 금액을 곱하여 계산한다.

이 경우 월수는 역에 따라 계산하되, 1월 미만의 일수는 1월로 한다(「법인세법 시행규칙」제13 ⑤).

(3) 동종자산을 보유한 법인간의 상각방법이 다른 경우

법인간 결산상각방법이 서로 다른 경우의 기준상각률 및 손금산입한도액의 계산방법은 다음과 같다(「법인세법 시행령」제26조의 2 ⑨ 후단, 「법인세법 시행규칙」제13조 ③).

① 감가상각방법이 다른 경우의 의미

위 ‘2)-1’ 및 ‘2)-2’의 신고조정액의 한도를 적용할 때 기준연도에 동종자산에 대하여 감가상각비를 손금으로 계상할 때 정액법과 정률법을 모두 적용한 경우를 말한다[이것은 「법인세법 시행령」제26조 제6항 제1호(동종자산을 보유한 법인간 적격합병한 경우 및 자산의 포괄적 양도에 의하여 동종자산을 취득한 경우)에 해당하여 위 ‘2)-1’ 및 ‘2)-2’에 따라 손금산입한도를 재계산하는 경우에는 기준연도에 동종자산에 대하여 감가상각비를 손금으로 계상할 때 사용한 감가상각방법(이하 “결산상각방법”이라 한다)이 법인간 서로 다른 경우를 포함](「법인세법 시행규칙」제13조 ③ 전단).

② 개별자산 및 동종자산의 감가상각비 한도

동종자산을 보유한 법인간의 상각방법이 다른 경우에 있어서 위 ‘2)-1’ 및 ‘2)-2’에 따른 개별자산의 감가상각비 한도 및 동종자산의 감가상각비 한도는 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 방법을 선택하여 계산한다. 이 경우 선택한 방법은 그 이후의 사업연도에도 계속하여 적용한다(「법인세법 시행규칙」제13조 ③ 후단).

가. 다음 각목에 따른 방법(「법인세법 시행규칙」제13조 ③ 1호)

㉮ 개별자산의 감가상각비 한도：다음 산식에 따라 계산한 금액

(감가상각자산의 취득가액 × 결산상각방법이 정액법인 감가상각자산의 취득가액 비중 × 정액법 기준상각률) ＋ (감가상각자산의 미상각잔액 × 결산상각방법이 정률법인 감가상각자산의 취득가액 비중 × 정률법 기준상각률)

㉯ 동종자산의 감가상각비 한도：다음 산식에 따라 계산한 금액

(동종자산의 취득가액 합계 × 결산상각방법이 정액법인 감가상각자산의 취득가액 비중 × 정액법 기준상각률) ＋ (동종자산의 미상각잔액 합계 × 결산상각방법이 정률법인 감가상각자산의 취득가액 비중 × 정률법 기준상각률)

나. 결산상각방법이 정액법인 감가상각자산과 정률법인 감가상각자산 중 취득가액 비중이 더 큰 감가상각자산의 결산상각방법을 기준연도의 결산상각방법으로 보고 위 ‘2)-1’ 및 ‘2)-2’에 따라 개별자산의 감가상각비 한도 및 동종자산의 감가상각비 한도를 계산하는 방법(「법인세법 시행규칙」제13조 ③ 2호)

③ 기준상각률의 계산

위 ‘①’과 ‘②’의 규정을 적용할 때 정액법 기준상각률 및 정률법 기준상각률은 해당 사업연도에 결산상각방법이 정액법인 자산 및 정률법인 자산에 대하여 위 ‘(2)’의 기준상각률 계산방법에 따라 각각 계산한 기준상각률을 말한다(「법인세법 시행규칙」제13조 ④).