법인세비용 (법인세회계, 이연법인세) - 이항수회계사

[Jayden Ju.]

제 목 :	소급공제법인세
작성자 :	tanhay1973	작성일 :	2009/04/24 (16:16)

안녕하세요. 2008년 결손으로 인하여 소급공제법인세를 보통예금으로 하여 환입 받았습니다. 이것을 회계처리 하려고 하는데요. 차변은 보통예금으로 하면 되는데 대변에 써야 할 회계 계정과목에 대한 문의 입니다. 어떻게 하면 되는지요?? 빠른 답변 부탁드립니다. 수고하세요.

답변자 :

GAAP

답변일 :

2009/04/27 (12:28)

안녕하세요? 기업회계기준서에 의하면 법인세환급액은 법인세비용에서 차감합니다. 아래는 관련 조문입니다. 51. 당기법인세부담액(환급액)과 이연법인세는 손익계산서상 법인세비용의 계산에 반영되어야 한다. 이 경우 전기이전의 기간과 관련된 법인세부담액(환급액)을 당기에 인식한 금액(법인세 추납액 또는 환급액)은 당기법인세부담액(환급액)으로 하여 법인세비용에 포함한다.<2007. 9. 14. 개정>그러나 다음의 사항으로부터 발생되는 경우는 예외로 한다. (A35, A35의 2) ㈎ 당해기간 또는 다른 기간에 자본계정에 직접적으로 인식되는 거래나 사건(문단53과 문단54 참조) ㈏ 기업결합(문단56 내지 문단58 참조)

세무조정

1.기업회계와 세무회계의 차이(결산상 당기순이익(net income)과 각 사업연도소득(taxable income)

  일반적으로 기업회계라고 할 때에는 재무회계를 지칭하며, 세무회계라고 할 때에는 법인세회계를 맗나다.

기업회계			양자간의 차이			세무회계
수 익			(+) 익 금 산 입 주1)			익 금
			(-) 익 금 불 산 입 주2)
∣						∣
비 용			(+) 손 금 산 입 주3)			손 금
			(-) 손 금 불 산 입 주4)
∥						∥
결산상 당기순이익			(+) 익금산입 ․ 손금불산입			각사업연도소득
			(-) 손금산입 ․ 익금불산입

주1) 익금 산입 : 기업회계상 수익으로 계상하지 않았으나 세무회계상 익금에 해당하는 것

주2) 익금불산입 : 기업회계상 수익으로 계상하였으나 세무회계상 익금에 해당하지 않는 것

주3) 손금 산입 : 기업회계상 비용으로 계상하지 않았으나 세무회계상 손금으로 인정하는 것

주3) 손금불산입 : 기업회계상 비용으로 계상하였으나 세무회계상 손금으로 인정하지 않는 것

차이의 유형

구 분	내 용	사 례
일시적 차이	일정기간이 경과하면 그 차이가 해소 되는 유형으로 세무조정금액은 유보로 소득처분	․ 손익의 귀속시기 차이 ․ 자산과 부채에 관련된 세무조정 사항 등
영구적 차이	그 차이가 영구적으로 해소되지 않는 유형으로 세무조정금액은 사외유출로 소득처분	․ 기부금 ․ 접대비의 손금한도 초과액 ․ 벌금 등의 손금불산입 등

2. 결산조정(일부 손금항목에 대해서만 결산조정을 강제 법기통 19-19...42).

유형구분	결산조정사항
자산의 상각비	① 감가상각비주1) ② 무형자산상각비
자산의 평가손실	① 재고자산의 평가손실 주2) ② 고정자산의 평가손실 주3) ③ 매도가능증권평가손실 주4)
대손금	① 회수불능채권의 대손금주5)
충당금의 설정	① 퇴직급여충당금 ② 대손충당금 ③ 구상채권상각충당금
준비금의 설정	① 법인세법상 준비금

주1) K-IFRS를 적용하는 기업의 감가상각비, 조세특례제한법상 특별감가상각비(경과규정 및 제30조의 감가상각비계상특례규정), 

     일시상각충당금 및 조세특례제한법상 준비금의 손금산입은 예외적으로 신고정을 허용하고 있다. 

     이들은 과세유예를 위하여 세법에서 특설한 규정인데 기업회계기준에서는 비용으로 인정하지 않고 있기 때문에,

     기업회계와 세무회계의 차이를 해소하기 위하여 예욎거으로 신고조정을 허용하고 있는 것이다.

주2) 파손 ․ 부패 등의 사유로 정상가격으로 판매할 수 없는 재고자산의 평가차손을 말한다.

     재고자산의 평가방법의 차이는 신고조정사항에 해당한다.

주3) 천재 ․ 지변 등으로 인한 고정자산의 평가차손과 시설개체 ․ 시설낙후로 인한 생산설비의 폐기손실을 말한다.

주4) 중소기업 창업투자회사 등이 보유한 창업자 등의 주식에 대한 평가손실을 말한다.

주5) 대손금의 손금산입은 원칙적으로 결산조정사항이다. 

     그러나 소멸시효가 완성된 채권에 대해서는 반드시 그 소멸시효 완성일이 속하는 사업연도의 대손금으로 손금산입하여야 

     하므로 회사가 결산조정하지 않은 경우에는 신고조정으로 손금산입하여야 하며, 

     소멸시효 완성 후의 사업연도소득금액 계산시에는 손금산입할 수 없다는 점을 유의하여야 한다.

핵심사항..

1. 결산조정의 의미

상기 결산조정항목을 보면 전부 손금에 관계된 사항임을 알 수 있다. 

법인세법상 손금에 대한 세무조정은 회사가 비용으로 계상한 금액에서 법인세법상 손금해당액(손금한도액)을 차감한 금액에 대하여 이루어진다.

회사장부계상액 - 손금한도액 =		+ 인 경우 손금불산입
				손금산입가능 : 신고조정사항
		- 인 경우
				손금산입불능 : 결산조정사항

즉 결산조정상항이란 비용에 대하여 세무상 한도액범위 내에서 장부에 계상한 금액을 손금으로 인정되는 것이며 한도미달액을 세무조정을 통해 손금산입할 수 없는 항목을 말한다.

2. 열거주의 개념

결산조정사항은 손금해당액 중 특정 손비항목에만 적용되는 열거주의적인 개념이다. 그러므로 결산조정사항에 해당하지 않는 것은 신고조정사항에 해당되므로 당기 손금해당액을 장부에 비용으로 계상하지 않은 경우에는 세무조정을 통해 손금산입이 이루어져야 한다.

3. 결산조정의 적용사례

(1) 감가상각비

① 회사계상액 50,000,000원(회사는 K-IFRS 적용 기업이 아님)

② 세무상한도액 100,000,000원

③ 한도미달액 △50,000,000원

④ 세무조정 : 없음.

               (감가상각비는 결산조정사항이므로 회사계상액이 한도액에 미달하여도 세무조정시 손금산입할 수 없음)

(2) 이자비용

① 2012.7.1. 1년만기 차입금 1억원 차입(이자율 10%, 이자는 6개월에 5%씩 지급하기로 약정)

② 2012.12.31. 회사는 자금사정으로 이자 5,000,000원을 지급하지 못함.

③ 2012.1.1.~2012.12.31. 회사결산시 이자비용계상액 없음(회사가 기업회계기준을 위배하여 미지급금 5,000,000원 계상누락).

④ 세무조정 : 손금산입 ․ 이자비용 ․ 5,000,000원 ․ △유보

(지급의무가 확정된 이자비용은 결산조정사항에 해당하지 않으므로 당기 손금해당액인 5,000,000원을

세무조정시 손금산입한다. 이때 회사는 이자지급 사업연도인 2013년에 이자비용으로 10,000,000원을

계상할 것이므로 2012년에 손금산입한 5,000,000원을 손금불산입하여 유보를 정리한다)

4. 결산 ․ 신고조정 잘못 적용시 발생문제점

(1) 사례

상기 ‘3. (2)’의 경우에서 회사가 세무조정에서 손금산입을 실시하지 못한 경우

(2) 발생문제점(귀속시기 적용)

추후 세무조씨 상기 사항 적출시에는 2013년에 회사가 계상한 이자비용 5,000,000원을 손금불산입하여

법인세를 추징하고 동액을 2012년의 손금으로 귀속시켜 법인세를 경정한다.

(3) 가산세 및 국세환급금

① 수입금액을 귀속시기 이전에 앞당겨 신고한 경우 가산세 부과 여부

법인이 손익의 귀속사업연도 적용착오로 법인세과세표준과 세액을 앞당겨 신고 ․ 납부한 데 대하여

과다하게 신고한 사업연도와 과소신고한 사업연도의 법인세과세표준과 세액을 동시에 경정하는 경우에

도 과소하게 신고한 사업연도에 있어서는 과소신고 및 미납부가산세를 부과함.

(법인 46012-2423,2000.12.21.).

② 종전에는 이월결손금 공제기간의 조정이나 조세감면의 조정 등 세부담경감을 위한 소득조절인 경우를

제외하고는 가산세를 징수하지 아니하였으나(법인 46022-859,1996.3.18.), 국세환급가산금을 납부일

의 다음날부터 기산하도록 한 재정경제부의 해석(재경부 조세 46019-246,2000.10.19.)에 맞추어

가산세를 부과하는 것으로 변경함. 변경된 해석은 해석변경일(2000.12.21.) 이후 법인세과세표준

신고납부기한이 종료되는 분부터 적용(재경부 법인 46012-203, 2001.11.24.)

        (2) 신고조정

신고조정이란 세무상 익금이나 손금에 해당하는 사항이 회사의 장부에 수익이나 비용으로 계상되지 아니한 경우에 이를 세무조정계산서에서 익금산입이나 손금산입으로 조정하거나 또는 세무상 익금이나 손금으로 보지 않는 사항이 회사의 장부상 수익이나 비용으로 계상되어 있는 경우에 이를 세무조정계산서에서 익금불산입이나 손금불산입으로 조정하는 것을 말한다.

결산조정과 신고조정의 비교

내 용	결산조정대상	신고조정대상
손금산입방법	회사장부에 비용으로 계상하여야만 손금으로 인정	장부에 비용으로 계상하거나 세무조정시 손금산입하는 경우 모두 인정
법인세신고기한 후 경정청구(수정신고) 가능여부	경정청구(수정신고)대상에서 제외됨(법인 46012-2607,1994.9.13.)	경정청구(수정신고)대상에 해당됨
추후 손금인정 여부	해당 사업연도에 비용으로 계상하지 않은 금액은 그 이후 사업연도에 결산상 비용으로 계상하면 손금으로 인정	해당 사업연도의 손금을 계산상 비용으로 계상하지 않고 세무조정시에도 손금산입을 누락하면 그 이후 사업연도의 손금으로 인정되지 아니함.

Ⅵ. 소득처분

1. 소득처분의 개념 및 유형

	당기순이익					주주총회에서 잉여금처분
±	세무조정사항					법인세법상 소득처분
	각사업연도소득금액

						【사 내 유 보】			유 보
						【사 외 유 출】			상 여
			익금산입 손금불산입						배 당
									기타소득
세무조정사항									기타사외유출
						【잉여금기반영】			기 타
			손금산입 익금불산입			【사 내 유 보】			△ 유보
						【사내유보 이외】			기 타

서식장성 요령 -----

1. 소득금액조정합계표

유보, △유보의 구분없이 모두 유보로 표시한다.

2. 자본금과 적립금조정명세서(을)

(1) 전기이월 유보금액의 추인

유보의 추인	당기 감소란에 (+)로 표시
△유보의 추인	당기 감소란에 △로 표시

(2) 당기발생 유보금액

유보의 발생	당기 증가란에 (+)로 표시
△유보의 발생	당기 증가란에 △로 표시

법인세비용

1. 기업회계

1. 법인세회계의 의의

법인세회계는 손익계산서상 법인세비용을 산출하는 것이며, 법인세비용은 법인세법 등의 법령에 의하여 각 회계연도에 부담할 당기법인세부담액(환급액)과 전기 이전의 기간과 관련된 법인세부담액(환급액)에 이연법인세 변동액을 가감하여 산출된 금액을 말한다.

당해 연도에 세무조사 및 수정신고를 통해 추가로 납부하는 법인세 등에 대하여 별도의 비용처리나 전기이월이익잉여금의 감소가 아닌 법인세비용의 비용과목으로 처리하여야 함에 유의하여야 한다.

	법인세비용 = 당기법인세 부담액(환급액) ± 법인세추납액(환급액) ± 이연법인세변동액

이때 당기법인세는 법인세법에 따른 세무조정에 의해 결정되는 바, 

법인세회계란 이연법인세변동액을 결정하는 것이라 해도 과언이 아니다. 

이러한 이연법인세변동액을 결정하는 방법에는 이연법과 자산부채법이 있으나, 

K-IFRS 및 일반기업회계기준 모두 자산부채법을 채택하고 있다.

일반기업회계기준 제22장 「법인세 회계」

목 적

이 장은 법인세에 대한 회계처리와 공시에 필요한 사항을 정하는데 목적이 있다(문단 22.1).

적용범위

이 장에서 규정하는 법인세에는 국내 또는 국외에서 법인의 과세소득에 기초하여 부과되는 모든 세금이 포함된다(문단 22.2).

이연법인세의 발생 원인 : 회계이익과 과세소득의 차이

구 분	내 용
차이 원인	① 조세정책적 목적에 의한 차이(주로 영구적 차이임)   ․ 특정한 사항에 대하여 세법상 특혜나 불이익을 부여 ② 손익인식기준에 의한 차이(일시적 차이)   ․ 기업회계 : 수익은 발생주의, 비용은 수익이 대응되는 기간 인식   ․ 세 법 : 권리의무확정주의에 따라 인식 ③ 자산 ․ 부채의 평가방법상의 차이(일시적 차이) ④ 회계이익과 과세소득의 개념에 의한 차이(일시적 차이, 영구적 차이)   ․ 기업회계 : 손익거래에서 발생한 순자산증가만을 회계이익에 포함   ․ 세무회계 : 자본거래에서 발생한 자본잉여금을 포함한 순자산증가액을 과세소득에 포함

용어의 정의

구 분	내 용
회계이익(손실)	기업회계기준에 의하여 산출되는 법인세비용차감전순이익 (법인세비용차감전순손실)
과세소득 (세무상 결손금)	법인세법에 따라 법인세부담액을 산출하는 대상소득(결손)
법인세부담액	법인세법 등의 법령에 의하여 각 회계연도에 부담할 법인세 및 법인세에 부가되는 세액의 합계액
법인세비용	법인세부담액에 이연법인세 변동액을 가감하여 산출된 금액
자산 ․ 부채의 세무기준액	세무회계상 자산 ․ 부채의 금액
일시적차이	자산 ․ 부채의 장부금액과 세무기준액의 차이
가산할 일시적차이	자산 ․ 부채가 회수 ․ 상환되는 미래기간의 과세소득을 증가시키는 효과를 가지는 일시적차이(이연법인세부채 발생)
차감할 일시적차이	자산 ․ 부채가 회수 ․ 상환되는 미래기간의 과세소득을 감소시키는 효과를 가지는 일시적차이(이연법인세자산 발생)
이연법인세부채	가산할 일시적차이로 인하여 미래에 부담하게 될 법인세부담액
이연법인세자산	다음의 항목들로 인하여 미래에 부담하게 될 법인세부담액 ① 차감할 일시적차이 ② 이월공제가 가능한 세무상 결손금 ③ 이월공제가 가능한 세액공제 및 소득공제 등

자산 ․ 부채의 세무가액

구 분	내 용
자산의 세무기준액	해당 자산이 세무상 자산으로 인정되는 금액. 즉 자산이 회수되어 과세대상 경제적효익이 유입되는 기간에 과세소득에서 차감될 금액
부채의 세무기준액	해당 부채가 세무상 부채로 인정되는 금액. 즉 장부금액과 미래기간에 당해 부채와 관련하여 과세소득에서 차감될 금액의 차액
세무기준액이 불분명시	자산 ․ 부채의 회수 ․ 상환시점에 세무상으로 아무런 영향이 없는 경우와 비교하여 미래의 법인세부담액을 증가(감소)시킨다면 몇 가지 예외를 제외하고는 이연법인세부채(자산)를 인식
연결재무제표	연결재무제표상 자산 ․ 부채의 장부금액과 관련 세무기준액을 비교하여 일시적차이를 결정
당기법인세부채	납부하여야 할 법인세부담액 중 아직 납부하지 않은 금액은 부채로 인식
당기법인세자산	회사가 납부하여야 할 금액을 초과해서 납부한 금액은 자산으로 인식
당기법인세자산	세무상 결손금이 과거에 납부한 법인세액에 소급적용되어 환급될 수 있다면 결손금이 발생한 기간에 자산으로 인식
부의 법인세비용	법인세 관련 자산항목을 인식할 경우 법인세비용 계정의 차감으로 표시. 경우에 따라서 법인세비용에 부의 금액이 표시되는 것을 허용

자산 ․ 부채의 세무기준액 예시

구 분	세무기준액
잭자산,유가증권, 유형자산 등	미래기간에 세무상 손금으로 인정될 금액 ․ 유형자산 취득원가 100원 ․ 기업회계상 감가상각누계액 40원 ․ 세무상 감가상각누계액 30원 ․ 유형자산의 세무기준액 70원
선급비용	기업회계상 선급비용을 세무상 지급한 기간에 전액 손금으로 인식한 경우 : 선급비용의 세무기준액 0
미수수익	세무상 현금주의를 적용하여 당기에 현금으로 회수한 금액만 세무상 익금으로 인식한 경우(예: 정기예금 기간경과이자) : 미수수익의 세무기준액 0
대여금	대여금 20,000원에 대하여 대손충당금 1,000원을 설정하였지만 세무상 400원만 대손상각비로 인정되는 경우 : 대여금의 세무기준액 19,600원
차입금	차입금과 같은 일반적인 부채의 경우에는 세무기준액은 장부금액과 일치함
선수수익	세무상 당기에 현금으로 수령한 금액 전부를 익금으로 인식하는 경우 : 선수수익의 세무기준액 0
미지급비용	세무상 당기에 지급한 금액만 손금으로 인식하는 경우 (어음으로 지급한 접대비) : 미지급비용의 세무기준액 0
조세특례제한법의 제 준비금	세무상 손금의 발생은 인정하였지만 그에 대응한 세무상 자산의 감소가 없었으므로 세무상 부채로 인식 : 제 준비금의 세무기준액은 그 설정액임

이연법인세자산과 이연법인세부채의 인식

구 분	내 용
이연법인세의 인식	자산 ․ 부채의 장부금액과 세무기준액의 차이인 일시적차이에 대하여  원칙적으로 이연법인세를 인식(문단 22.9)
자산 등의 평가와 관련된  일시적차이의 예	① 사업결합시 매수원가를 취득한 식별 가능한 자산 ․ 부채의 공정가치에 따라     배분한 경우 ② 자산을 공정가치 등으로 평가한 경우 ③ 영업권이나 염가매수차익이 발생하는 경우 ④ 자산 ․ 부채를 최초로 인식하는 시점에 장부금액과 세무기준액이 다른 경우 ⑤ 종속기업, 지분법피투자회사 및 조인트벤처의 지분에 대한 투자자산의 장부금액이     세무기준액과 다른 경우

가산할 일시적차이

구 분	내 용
이연법인세부채의 인식 (문단 22.10, 22.31)	다음의 경우 외에 모든 가산할 일시적차이에 대하여 이연법인세부채 인식 ① 영업권의 상각이 과세소득을 계산할 때 손금으로 인정되지 않는 경우 ② 자산 ․ 부채가 최초로 인식되는 거래가 (ㄱ) 사업결합거래가 아니고,    (ㄴ)회계이익이나 과세소득에 영향을 주지 아니하는 경우 ③ 다음의 두 가지 조건을 모두 만족하는 종속기업, 지분법피투자기업 및      조인트벤처의 지분에 대한 투자자산과 관련된 경우   ․ 지배기업, 투자회사 또는 조인트벤처의 지분투자자가 일시적차이의 소멸시점을     통제할 수 있으며,   ․ 예측가능한 미래에는 일시적차이가 소멸하지 않을 가능성이 거의 확실한 경우
이연법인세부채	세법의 규정에 따라 미래기간에 과세될 법적인 의무로서, 가산할 일시적차이를 가져온 과거 사건과 동일한 사건에 의하여 발생한 의무(재무회계개념체계상의 부채의 정의에 부합)
사업결합과 일시적차이	사업결합으로 재무상태표상의 자산이 피취득자의 장부금액보다 높은 공정가치로 인식되고 세무기준액은 피취득자의 장부금액으로 유지된 경우(문단 2.11)
공정가치로 평가된 자산	공정가치로 평가된 자산의 장부금액이 세무기준액보다 큰 경우(문단 22.12)
영업권	영업권과 관련된 일시적차이에 대해서는 이연법인세부채를 인식하지 않음 (문단 22.13)

자산 ․ 부채의 최초인식

구 분	내 용
최초 인식시 일시적차이	자산의 취득원가의 일부 또는 전부가 세무상 자산으로 인정되지 않는 경우에  일시적차이가 존재. 다음 거래형태에 따라 처리(문단 22.14)
사업결합거래	이연법인세자산이나 이연법인세부채를 인식하고 이는 영업권이나 염가매수차익 금액에 영향을 미침
회계이익 ․ 과세소득에 영향을 미치는 거래	이연법인세자산이나 이연법인세부채를 인식하고 이에 따른 이연법인세비용은  손익계산서에 반영
영구적차이에 해당하는 거래	․ 자산의 최초인식시점이나 그 이후 기간에 이연법인세자산이나 이연법인세부채를    인식하지 않음(문단 22.14(3)) ․ 예 : 업무와 무관한 호환자산. 당해 자산의 감가상각비가 세무상 손금처리되지        않으며, 자산처분시 발생할 이익이나 손실도 과세소득의 계산에 반영되지 않는        자산(차이가 발생하지만 해소되지 아니함)
전환사채 (문단 22.15)	․ 세무상으로는 기업회계상 부채부분과 자본부분의 합계액인 발행가액이 부채로    인식된다면 최초인식시점에 부채의 장부금액과 세무기준액의 차이가 발생하는데,    이로 인한 일시적차이에 대하여는 이연법인세부채를 인식 ․ 법인세효과는 자본요소의 장부가액에 직접 반영하고 이후 기간의 경과에 따른    이연법인세부채의 사후변동액은 법인세비용에 반영

이연법인세자산의 인식 여부

구 분	내 용
이연법인세자산의 인식	차감할 일시적차이에 대한 이연법인세자산은 향후 과세소득의 발생가능성이  매우 높아서 미래의 법인세 절감효과가 실현될 수 있을 것으로 기대되는 경우에 인식
이연법인세자산 이식하지 않음	다음 경우에는 미래 법인세 절감효과의 실현가능성이 거의 확실한 경우라도 이연법인세자산을 인식하지 않음 ․ 염가매수차익이 과세소득을 계산할 때 익금으로 인정되지 않는 경우 ․ 자산 ․ 부채가 최초로 인식되는 거래가 (ㄱ) 사업결합거래가 아니고,   (ㄴ) 회계이익이나 과세소득에 영향을 주지 아니하는 경우 ․ 종속기업,지분법피투자회사,조인트벤처의 지분 등에 대한 투자자산과 관련된 모든    차감할 일시적차이에 대하여는 차감할 일시적차이가 예측 가능한 미래에 소멸할     가능성이 매우 높지 않는 경우

이연법인세자산의 실현가능성

구 분	내 용
실현가능성	차감할 일시적차이를 활용할 수 있을 만큼 미래기간의 과세소득이 충분할 경우에만  차감할 일시적차이의 법인세효과는 실현 가능 ․ 차감할 일시적차이가 활용될 수 있는  가능성이 매우 높은 경우에만 이연법인세자산을 인식(문단 22.19)
가산할 일시적차이가 충분한 경우	다음의 회계기간에 소멸될 것으로 예상되는 가산할 일시적차이가 충분한 경우 : 이연법인세자산 인식(문단 22.20) ․ 차감할 일시적차이가 소멸될 것으로 예상되는 기간 ․ 세무상결손금 등의 이월공제가 적용되는 기간
가산할 일시적차이가 부족한 경우 (문단 22.21)	다음의 경우 : 차감할 일시적차이에 대하여 이연법인세자산 인식 ․ 차감할 일시적차이가 소멸될 기간(또는 세무상결손금 등의 이월공제가 적용되는    기간)에 과세소득이 충분할 것으로 예상되는 경우 ․ 미래 적절한 기간에 과세소득이 나타날 수 있도록 세무정책이 가능한 경우 - 세무정책 : 과세소득이 발생하도록 하기 위하여 기업이 택할 수 있는 행동
실현가능성이 매우 높은 것으로 간주	다음 중 하나 이상에 해당하는 경우(실 22.8) ․ 차기 이후 각 회계연도에 소멸되는 가산할 일시적차이를 한도로 하여 계산된    차감할 일시적차이 ․ 보고기간말 현재 존재하는 미이행계약에서 기대되는 미래의 과세소득이 차감할    일시적차이 및 세무상 결손금을 초과하는 경우(미이행계약이 매출과 관련된    경우에는 미래의 과세소득은 당기의 매출이익률을 적용하여 계산) ․ 당기를 포함한 최근 3년간 계속하여 경상이익이 발생한 회사로서 차기 이후    예상연평균계속사업이익이 각 회계연도에 소멸되는 차감할 일시적차이 및 세무상    결손금을 초과하는 경우(예상연평균계속사업이익은 최근 3년간의 연평균계속사업이익)

세무상 결손금과 세액공제

구 분	내 용
이연법인세자산의 인식	․ 이월공제가 가능한 세무상 결손금과 세액공제에 따라 인식하는 이연법인세자산은    결손금공제 등이 활용될 수 있는 미래의 과세소득이 예상되는 범위 안에서 인식   (문단 22.25) ․ 일시적차이로 인한 이연법인세자산의 인식기준과 원칙적으로 동일
최근에 회계손실을 기록한 경우	충분한 가산할 일시적차이가 있는 경우나 미래에 과세소득이 발생할 것이라는 확실한 증거가 있는 경우에만 그 범위 안에서 이연법인세자산인식(문단 22.26)
미래과세소득 발생가능성 평가시 고려사항 (문단 22.27)	․ 이월공제가능기간이 소멸되기 전까지 이를 활용할 수 있는 충분한 가산할 일시적차이가    있는지의 여부 ․ 이월공제가능기간이 소멸되기 전까지 활용가능한 과세소득이 발생할 수 있을 것인지의 여부 ․ 세무상 결손금이 비반복적이고 확인 가능한 원인으로 발생하였는지의 여부 ․ 이월공제가능기간 내에 과세소득을 창출할 수 있는 세무정책이 활용가능한지의 여부
최저한세의 적용 (문단 22.28)	․ 세액공제 또는 세액감면 등이 적용배제되었으나 이월공제가 인정되는 경우 : 이월공제가    활용될 수 있는 미래기간에 발생할 것이 매우 높은 과세소득의 범위 안에서    이연법인세자산 인식 ․ 법인세효과의 계산시 : 일반세율을 적용

종속기업,지분법피투자기업 등에 대한 투자자산

구 분	내 용
이연법인세부채의 미인식	․ 원칙적으로 가산할 일시적차이에 대하여 이연법인세부채를 인식 일시적차이에 대하여    발생원천별로 구분하지 않고 하나의 일시적차이로 보아 이연법인세부채 ․ 자산을 인식한다   (회계기준적용의견서 2006-2,2006.12.29.). ․ 다만, 다음의 두 가지 조건을 모두 만족하는 경우에만 투자자산과 관련된 모든 가산할          일시적차이에 대하여 이연법인세부채를 인식하지 아니함(문단 22.31)   - 지배기업, 투자회사 또는 조인트벤처의 지분투자자가 일시적차이의 소멸시점을 통제할 수      있고   - 예측가능한 미래에는 일시적차이가 소멸하지 않을 가능성이 매우 높은 경우
이연법인세자산의 인식	투자자산과 관련된 모든 차감할 일시적차이에 대하여는 차감할 일시적차이가 예측가능한 미래에 소멸할 가능성이 매우 높은 경우에만 이연법인세자산을 인식(문단 22.36)
일시적차이의 소멸	배당이나 동 지분의 매각에 따른 소멸만을 의미함.

측정

구 분	내 용
법인세부담액	보고기간말 현재의 세율과 세법을 적용하여 측정(문단 22.37)
이연법인세자산과 부채	․ 보고기간말 현재까지 확정된 세율에 기초하여 당해 자산이 회수되거나 부채가 상환될 기간에    적용될 것으로 예상되는 세율을 적용하여 측정(문단 22.8) ․ 일시적차이의 소멸 등으로 인하여 미래에 경감될(추가적으로 부담할) 법인세부담액으로 측정   (문단 22.39) ․ 보고기간말 현재 회사가 예상하고 있는 자산의 회수 또는 부채의 상환방식에 따라 나타날    법인세효과를 반영(문단 22.40)
자산(부채)의 회수(상환)방법에 따른 영향 (문단 22.41)	․ 방법에 따라 회사가 자산(부채)의 장부금액을 회수(상환)하는 시점에 적용되는 세율 또는    자산(부채)의 세무가액에 영향을 미침 ․ 이러한 경우 예상되는 자산의 회수방법 또는 부채의 상환방법에 적용되는 세율과 세무기준액을    사용하여 이연법인세자산(부채)를 측정
현재가치 할인	이연법인세자산과 부채는 현재가치로 할인하지 않음(문단 22.42)
일시적 차이	자산과 부채의 장부금액과 세무기준액의 차이로 계산. 이것은 장부금액 자체가 현재가치로  평가되는 경우에도 동일하게 적용(문단 22.43)
이연법인세자산의 실현가능성 변경 (문단 22.44)	․ 실현가능성은 보고기간말마다 재검토 ․ 재검토 결과 이연법인세자산의 법인세절감효과가 실현되기에 충분한 과세소득이 예상되지    않으면 이연법인세자산을 감액
실현가능성이 변경	제5장 「회계정책, 회계추정의 변경 및 오류」에 따라 회계처리(실 22.14)

법인세비용으로 처리

구 분	내 용
법인세비용에 반영	다음에서 발생되는 경우를 제외하고 당기 법인세부담액(환급액)과 이연법인세는  손익계산서상 법인세비용의 계산에 반영(문단 22.46) ․ 당해기간 또는 다른 기간에 자본계정에 직접적으로 인식되는 거래나 사건 ․ 사업결합
이연법인세의 변경	이연법인세자산(부채)의 장부금액은 관련된 일시적차이 금액에 변동이 없더라도 세율이나  세법의 변경, 이연법인세자산의 회수가능성을 재검토하거나 자산의 예상되는 회수방법이 변경된 경우에는 변경될 수 있음(문단 22.47)

자본계정에 직접 가감(기간 내 배분)

구 분	내 용
자본계정에 가감	자본계정에 직접 가감되는 항목과 관련된 당기법인세부담액과 이연법인세는 자본계정에  직접 가감(문단 22.48)
자본계정에 직접 가감되는 항목의 예 (실 22.18)	․ 회계정책의 변경 ․ 중대한 오류의 수정으로 인한 기초이익잉여금의 수정 ․ 전환증권의 자본요소에 대한 최초 인식에서 발생되는 금액 ․ 해외법인 재무제표의 환산차이 ․ 매도가능증권평가차손익
세법의 변경으로 인한 세무가액 변경	회계상의 평가와는 무관하게 세법의 변경 등으로 인하여 세무기준액이 변경되는 경우 : 그에  따른 법인세효과는 당기손익에 반영(문단 22.49)
기타포괄이익과 자기주식처분이익 (실 22.19)	․ 기타포괄손익의 인식에 따른 일시적차이에 대한 이연법인세:관련 기타포괄손익에 직접 반영 ․ 당기의 법인세부담액에 영향을 미치는 자기주식처분손익 : 법인세효과 차감 후의 금액으로    재무상태표에 표시 ․ 자기주식처분손익 때문에 세무상 결손금이 영향을 받는 경우 : 추후 세율변경이나    결손금이월공제의 실현가능성 변화에 따른 이연법인세자산 변겨의 법인세효과는 변경연도의    법인세비용에 반영
중단사업손익	중단사업손익에 해당하는 법인세비용은 해당 손익에 직접 반영(자본계정과 동일한 방법)

사업결합시 발생한 이연법인세

구 분	내 용
원칙	취득자는 취득일에 일시적차이에 대하여 이연법인세자산이나 부채를 인식.  다만, 영업권과 염가매수차익으로부터의 이연법인세는 인식 안함(문단 22.50)
취득자의 이연법인세자산 인식	취득자는 사업결합 이전에는 인식할 수 없었던 자산의 이연법인세자산을 인식 가능. 이런 경우 이연법인세자산은 사업결합으로 인해 발생하는 영업권이나 염가매수차익의 결정에  반영(문단 22.51)
피취득자의 이연법인세자산 추후 인식시	피취득자의 이연법인세자산을 취득일 현재 식별가능한 자산으로 인식 하지 않고 사후에  취득자의 재무제표에서 인식하는 경우 : 법인세헤택을 손익계산서에 반영하고 다음과 같이 조정                                           (문단 22.52) <취득일에 영업권이 발생한 경우> ․ 취득일에 그 이연법인세자산이 식별간으한 자산으로 인식되었을 경우의 금액으로 영업권의    장부금액을 감소시킴 ․ 영업권 장부금액의 감소분만큼을 비용으로 인식   단, 취득자는 염가매수차익을 인식하지 않음

표시

구 분	내 용
구분표시	법인세관련 자산과 부채는 재무상태표의 다른 자산이나 부채와 구분하여 표시.  이연법인세자산과 이연법인세부채는 당기법인세자산과 당기법인세부채로 부터 구분 (문단 22.53)
유동과 기타 비유동으로 분류 (문단 22.54)	․ 이연법인세자산(부채)은 관련된 자산 또는 부채항목의 재무상태표상 분류에 따라    재무상태표에 유동자산(유동부채) 또는 기타비유동자산(기타비유동부채)으로 분류 ․ 재무상태표상 자산항목 또는 부채항목과 관련되지 않은 이연법인세자산(부채)은     일시적차이의 예상소멸시기에 따라서 유동항목과 기타비유동항목으로 분류
상 계	당기법인세부채와 당기법인세자산, 동일한 유동 및 비유동 구분 내의 이연법인세자산과 이연법인세부채가 동일한 과세당국과 관련된 경우에는 각각 상계하여 표시(문단 22.55)
법인세비용 (문단 22.56)	․ 계속사업손익 : 법인세비용차감전계속사업손익에서 차감하는 형식으로 기재 ․ 중단사업손익 : 해당 손익에 직접 반영한 후 해당 손익항목을 법인세비용 반영 후 금액으로 기재

2. 법인세비용의 계산

	법인세비용 = 당기법인세 부담액 ± 이연법인세변동액

(1) 법인세부담액

법인세부담액은 법인세법 등의 법령에 의하여 각 사업연도에 부담할 법인세 및 법인세에 부가되는 세액(소득분 지방소득세, 농어촌특별세)을 말한다.

	법인세부담액 = (법인세비용차감전순손익 ± 영구적 차이금액 ± 일시적 차이금액) × 법인세율(부가세율 포함)

(2) 이연법인세(법인세효과)

	이연법인세(법인세효과) = 일시적 차이금액(공제가능한 이월결손금 등 포함) × 미래세율

미래세율은 일시적차이를 과세소득에 포함할 경우와 포함하지 않을 경우에 적용되는 세율을 말한다.

다만, 일시적차이가 과세소득에 가감됨에 따라 현행 2단계 법인세율을 동시에 적용해야 하는 경우 

      일시적차이의 법인세효과는 일시적차이로 인한 법인세부담액의 증가분을 일시적차이의 금액으로 나누어 계산한 세율

     (부가세율 포함)을 적용한다.

① 당기 이연법인세 = (±) 누적 일시적 차이금액 × 미래예상세율 + 세액공제이월액 × 1.1 

                     = (당기말 자본금과 적립금조정명세서(을)상 (±)유보잔액 + 10년이내 발생 이월결손금잔액) × 미래세율 + 

                       세액공제이월액 × 1.1(농특세과세시는 0.9)

② 당기 이연법인세 변동액 = 전기 이연법인세 - 당기 이연법인세

  ․ 전기 이연법인세자산(부채) - 당기 이연법인세자산(부채)

  ․ 전기 이연법인세자산(부채) + 당기 이연법인세부채(자산)

(3) 법인세비용

	법인세비용 = 법인세부담액 - 이연법인세자산의 증가(+감소) 법인세비용 = 법인세부담액 + 이연법인세부채의 증가(-감소)

(4) 법인세비용의 회계처리

① 이연법인세자산 발생시(법인세비용 < 법인세부담액)

(차) 법인세비용 ×××          (대) 선납법인세 ×××

             이연법인세자산 ×××          미지급법인세 ×××

② 이연법인세부채 발생시(법인세비용>법인세부담액)

(차)

법인세비용

×××

(대)

선납법인세 미지급법인세 이연법인세부채

××× ××× ×××

(5) 이연법인세자산 ․ 이연법인세부채의 회계처리

1) 이연법인세자산 ․ 부채의 인식

① 일시적차이에 의한 이연법인세

가. 이연법인세자산의 인식

현재 존재하는 일시적차이로 인하여 미래에 지급해야 할 법인세가 감소하고 미래에 발생한 과세소득 등이 미래에 소멸되는 

일시적차이로 인한 법인세효과를 상쇄할 수 있을 때에 이연법인세자산을 인식한다.

나. 이연법인세부채의 인식

현재 존재하는 일시적차이로 인하여 미래에 지급해야 할 법인세부담액이 증가할 경우 당해 일시적차이로 인한 법인세효과를 

이연법인세부채로 인식한다.

사례 1) 신설법인의 경우 이연법인세자산

1. 자료

(1) 갑을(주)의 최초 사업연도 : 2012.3.1.~2012.12.31.

(2) 법인세비용차감전순이익 : 200,000,000원

(3) 세무조정

① 익금산입 ․ 손금불산입

․ 접대비한도초과액 ․ 퇴직급여충당부채한도초과액 ․ 대손충당금한도초과액

50,000,000 100,000,000 18,000,000

원 원 원

② 손금산입.익금불산입

․ 정기예금미수수익 ․ 국세환급금이자

25,000,000 10,000,000

원 원

(2013년 만기분)

(4) 원천징수납부세액(선납법인세) 5,000,000 원

(5) 2013년부터 매년 5억원 이상의 세전이익 예상

(6) 이연법인세 계산시 법인세율은 20%를 적용한다.

2. 법인세비용 계산

(1) 법인세부담액 : 58,586,000원

① 법인세결정세액

(세전이익 200,000,000 + 익금산입 168,000,000 - 손금산입 35,000,000) × 12/10 × 세율 × 10/12 = 53,260,000원

(2) 이연법인세 계산

계정과목		이연법인세자산 ․ 부채		유동 ․ 비유동 구분
퇴직급여충당부채		100,000,000 × 22%* = 22,000,000원, 자산		비유동
대손충당금		18,000,000 × 22%* = 3,960,000원, 자산		유동
미수수익		25,000,000 × 22%* = 5,500,000원, 부채		유동

따라서 이연법인세부채(유동계정)는 5,500,000 - 3,960,000 = 1,540,000원,

이연법인세자산(비유동계정)은 22,000,000원이 F/P에 계상된다.

* 2013년 이후에 매년 5억원 이상의 세전이익을 예상하므로 이연법인세 계산시 법인세율 20%에 주민세 2% 를 합한 22%를 

   미래세율로 적용한다.

(3) 법인세비용 계산

58,586,000 + 1,540,000 - 22,000,000 = 38,126,000원

(4) 회계처리

(차)

법인세비용 이연법인세자산 (기타비유동자산)

38,126,000 22,000,000

(대)

당기법인세자산(선납법인세) 당기법인세부채 이연법인세부채 (유동부채)

5,000,000 53,586,000 1,540,000

사례 2 [사례 1]의 신설법인의 다음 사업연도 경우

1. 자료

(1) 갑을(주)의 사업연도 : 2013.1.1.~2013.12.31.

(2) 법인세비용차감전순이익 : 600,000,000원

(3) 세무조정

① 익금산입 ․ 손금불산입

․ 정기예금미수수익 ․ 대손충당금한도초과액 ․ 지급이자손금불산입액

25,000,000 10,000,000 30,000,000

원 원 원

② 손금산입.익금불산입

․ 대손충당금 ․ 퇴직급여충당부채 ․ 판매보증충당부채

18,000,000 10,000,000 150,000,000

원 원 원

(4) 중간예납 ․ 원천징수납부세액(선납법인세) 20,000,000 원

2. 법인세비용 계산

(1) 법인세부담액 : 85,140,000원

① 법인세결정세액

(세전이익 600,000,000 + 익금산입 65,000,000 - 손금산입 178,000,000) × 세율

= 77,400,000원

② 지방소득세

77,400,000 × 10% = 7,740,000원

(2) 이연법인세 자산

계정과목		이연법인세자산 ․ 부채		유동 ․ 비유동 구분
퇴직급여충당부채		90,000,000 × 22%* = 19,800,000원, 자산		비유동
대손충당금		10,000,000 × 22%** = 2,200,000원, 자산		유동
판매보증충당부채		150,000,000 × 22%*** = 33,000,000원, 부채		비유동

따라서 당기말 F/P에 계상되어야 할 이연법인세자산(유동계정)은 2,200,000원, 이연법인세부채(비유동계정)은

33,000,000 - 19,800,000 = 13,200,000원이다.

* 전기말 잔액 100,000,000 - 당기감소액 10,000,000 = 당기말 +유보잔액 90,000,000원

** 전기말 잔액 20,000,000 - 당기감소액 20,000,000 + 당기증가액 10,000,000

= 당기말 +유보잔액 10,000,000원

*** 당기증가액 150,000,000 = 당기말 -유보잔액 150,000,000원

(3) 법인세비용 계산

85,140,000 + 13,200,000 + 22,000,000 - 1,540,000 - 2,200,000 = 116,600,000원

(4) 회계처리

(차)

법인세비용 이연법인세자산 (유동자산) 이연법인세부채 (전기분 유동부채)

116,600,000 2,200,000 1,540,000

(대)

당기법인세자산(선납법인세) 당기법인세부채 이연법인세부채 (비유동부채) 이연법인세자산 (전기분 기타비유동자산)

20,000,000 65,140,000 13,200,000 22,000,000

② 이월결손금에 의한 이연법인세

가. 이월결손금의 인식

세무상 결손금은 차기 이후 10년(5년) 동안 과세소득을 감소시키는 효과를 가져오므로 이연법인세자산으로 인식할 수 있다. 다만, 실현가능성이 매우 높은 경우(향후 이익이 발생되어 세무상의 결손금이 공제될 수 있는 경우)에만 자산으로 계상이 가능하다.

핵심사항) 결손금소급공제

결손금소듭공제가 가능한 중소기업(조세특례제한법시행령 제2조에 해당하는 기업)은 직전연도에 납부한 법인세 중 환급가능한 금액을 당기순이익에 반영해야 하는데, 동 금액은 미수금으로 계상해야 한다. 그리고 환급가능한 법인세액에 해당하는 결손금을 초과하는 결손금에 대하여는 미래과세소득의 실현발생 여부에 따라 이연법인세를 계상한다.

나. 이월공제 등의 인식

법인세법사아 최저한세가 적용되어 조특법인세법상 소득공제, 세액공제 또는 세액감면 등이 적용배제되는 경우 당해 감면배제되는 부분이 이월공제되는 경우에도 적용배제부분에 대한 법인세효과를 인식하여야 한다.

사례 3) 결손법인의 경우 이연법인세 계산

1. 자료

(1) 청산(주)의 사업연도 : 2012.1.1. ~ 2012.12.31.

(2) 2011년말 현재 자본금과 적립금조정명세서(을)상 유보잔액은 없음.

(3) 법인세비용차감전순이익 : △100,000,000원

(4) 세무조정

① 익금산입 ․ 손금불산입

․ 접대비한도초과액 ․ 퇴직급여충당부채한도초과액

10,000,000 20,000,000

원 원

② 손금산입.익금불산입

․ 정기예금미수수익

10,000,000

원

(5) 2013년부터 5억원 이상의 이익예상

(6) 이연법인세 계산시 법인세율은 20%를 적용한다.

2. 법인세비용 계산

(1) 법인세부담액

세전이익 △100,000,000 + 익금산입 30,000,000 - 손금산입 10,000,000

(2) 이연법인세계산

계정과목		이연법인세자산 ․ 부채		유동 ․ 비유동 구분
퇴직급여충당부채		20,000,000 × 22% = 4,400,000원, 자산		비유동
미수수익		10,000,000 × 22% = 2,200,000원, 부채		유동
이월결손금		80,000,000 × 22% = 17,600,000원, 자산		유동/비유동*

따라서 당기말 F/P에 계상되어야 할 이연법인세자산(유동계정)은 17,600,000 - 2,200,000 = 15,400,000원, 이연법인세자산(비유동계정)은 4,400,000원이다.

* 이월결손금은 특정의 자산 또는 부채항목과 관련되지 않은 항목으로 동 이월결손금의 예상 소멸시기에 따라서 유동항목과 비유동항목으로 분류한다.

다만, 본 사례는 2012년부터 5억원 이상의 이익(과세소득)이 예상되므로 유동계정으로 분류한다.

한편, 이월결손금은 10년(5년)간 이월공제되어 차기 이후의 과세소득을 감소시켜 주므로 +유보(=차감할 일시적차이)와 동일한 성격이다.

(3) 법인세비용 계산 : 0 - 19,800,000 = △19,800,000원

(4) 회계처리

(차)

이연법인세자산

19,800,000

(대)

법인세비용

19,800,000

(5) 손익계산서표시

법인세비용차감전순손실		100,000,000
법인세비용		△19,800,000
당기순손실		80,200,000

→ 결손금이 발생한 법인이 이연법인세회계를 도입하면 공표순손실이 감소하게 되어 법인에게 유리한 처리가 되게 된다.

(6) F/P표시

		재무상태표					2012.12.31. 현재
유동자산
이연법인세자산		15,400,000
기타비유동자산
이연법인세자산		4,400,000

사례4) 결손금소급공제 적용

1. 자료

  (1) 청산(주)의 사업연도 : 2012.1.1. ~ 2012.12.31.

  (2) 전기의 과세표준 및 납부세액

     ․ 과세표준 : 50,000,000원

     ․ 납부세액 : 5,500,000원(법인세 5,000,000 + 지방소득세 500,000)

  (3) 당기의 세전이익 : △80,000,000원

  (4) 당기에 세무조정은 없으며, 전기말 자본금과 적립금조정명세서(을)상 유보잔액은 없음.

  (5) 청산(주)는 중소기업으로 결손금소급공제를 적용받기로 결정함.

  (6) 이연법인세 계산시 법인세율은 20%를 적용함.

2. 법인세비용 계산

  (1) 소급공제액

      50,000,000 × 0% = 5,000,000원

  (2) 이연법인세자산

      30,000,000(이월결손금) × 22% = 6,600,000원

  (3) 회계처리

(차)

미수금 이연법인세자산

5,500,000 6,600,000

주)

(대)

법인세비용

12,100,000

주) 지방세법 제94조 제2항에 의하면 결손금소급공제로 인하여 법인세를 환급받는 경우(법법 §72) 지방소득세소득분도 

    환급받도록 규정하고 있다.

사례5) 최저한세 적용으로 이월공제된 경우

1. 자료

(1) 금광(주)의 사업연도(중소기업에 해당됨) : 2012.1.1.~2012.12.31.

(2) 전기말 현재 자본금과 적립금조정명세서(을)상 유보잔액은 없음.

(3) 법인세비용차감전순이익 : 380,000,000원

(4) 세무조정은 없음.

(5) 중소기업특별세액감면 : 14,400,000원

(6) 어음제도개선세액공제 : 30,000,000원

(7) 차기 이후에도 계속 이익이 날 것으로 예상함.

(8) 이연법인세 계산시 법인세율은 20%를 적용함.

2. 법인세비용 계산

(1) 법인세부담액 : 32,260,000원

① 법인세결정세액 : 26,600,000원

  ․ 산출세액 : 380,000,000 × 세율 = 56,000,000원

  ․ 감면후세액 : 56,000,000원 - 공제감면세액 44,400,000원 = 11,600,000원

  ․ 최저한세 380,000,000 × 7% = 26,600,000원

  ․ 차감세액 26,600,000원

② 지방소득세 법인세분

26,600,000 × 10% = 2,660,000원

③ 농어촌특별세

(30,000,000 - 15,000,000) × 20% = 3,000,000원

(2) 이연법인세 계산

어음제도개선세액공제 이월공제액에 따른 법인세효과액

법인세절감액		15,000,000원
지방소득세법인세분절감액		1,500,000원
농특세납부액		(3,000,000)원
합 계		13,500,000원

(3) 법인세비용 계산

32,260,000 - 13,500,000 = 18,760,000원

(4) 회계처리

(차)

법인세비용 이연법인세자산

18,760,000 13,500,000

(대)

당기법인세부채

32,260,000

2) 자본에 부가(차감)하는 이연법인세

다음과 같이 자본에 직접 조정되는 회계사건에서 발생하는 일시적차이의 법인세효과는 자본에서 직접 가감한다.

① 전기오류수정손익

전기손익에 해당되는 금액을 계상하지 않아 당기에 이를 계상하는 경우에는 전기오류수정손익으로 영업외손익으로 계상하여야 하나 동 금액이 재무제표에 미치는 영향이 중대한 경우에는 전기이월이익잉여금에서 가감하여 처리한다. 이때 일시적차이에 해당하는 금액에 대하여는 이연법인세를 계상한다.

사례6) 전기오류수정손익

1. 자료

(1) 사업연도 : 2012.1.1. ~ 2012.12.31.

(2) 결산시 전기해당분 대손상각비 2억원을 대손충당금으로 계상하고 동 오류가 재무제표에 미치는 영향이

중대하다고 판단하여 일반기업회계기준에 따라 전기이월이익잉여금을 수정

(3) ‘(2)’ 해당 금액은 전액 세무조정시 손금불산입됨.

(4) 이연법인세 계산시 법인세율은 20%로 함.

2. 전기오류수정

(1) 회계처리

(차)

미처분이익잉여금

200,000,000

(대)

대손충당금

200,000,000

(2) 세무조정

손금산입 ․ 이익잉여금 ․ 200,000,000 ․ 기타

손금불산입 ․ 대손충당금 ․ 200,000,000 ․ 유보

3. 이연법인세 회계처리

(1) 이연법인세 계산

    이연법인세자산 = 200,000,000 × 22% = 44,000,000원

(2) 이연법인세반영 후 회계처리

(차)

이연법인세자산

44,000,000

(대)

미처분이익잉여금

44,000,000

[저자 주] 상기 사례에서 이연법인세자산을 전기이월이익잉여금에서 차감하는 사유는 다음과 같다.

먼저 법인세비용의 계산식을 보면 다음과 같다.

	법인세비용 = 법인세부담액 ± 이연법인세증감액

1. 법인세부담액의 영향

상기 세무조정은 동시에 익 ․ 손금으로 조정되었으므로 당기의 법인세부담액에는 전혀 영향이 없게 된다.

2. 이연법인세

대손충당금 손금불산입액은 소득척분이 유보로서 일시적 차이금액에 해당된다. 다른 세무조정사항이 없다면 당기말 +유보잔액이 2억원이 되며 이연법인세자산이 55,000,000원으로 계상된다.

3. 법인세비용

법인세부담액에는 영향이 없으나 이연법인세자산이 증가되어 당기의 법인세비용이 감소하게된다.

그러나 사익의 내용에서와 같이 회계처리상 전기의 이월이익잉여금을 차감하는 사하아에 대해 당기의 법인세비용을 감소하게 되면 전기이월이익잉여금은 감소되고 당기순이익이 증가하게 되는 모순이 발생하게 된다. 그러므로 이를 전기이월이익잉여금차감시 바로 이연법인세자산을 계상하여 당기 법인세비용 계산시 이의 영향을 없애도록 한 것이다.

② 매도가능증권평가손익

기업회계상 매도가능증권에 대해 공정가치평가가 적용되면 매도가능증권평가손익의 기타포괄손익누계액과목이 발생하게된다. 그러나 법인세법에서는 유가증권을 공정가치로 평가하는 것을 인정하지 않으므로 이를 조정하는 세무조정이 이루어지게 되는데 이때 발생하는 ±유보금액에 대하여는 이연법인세를 계상하여야 한다.

사례7) 매도가능증권평가손익

1. 자료

(1) 사업연도 : 2012.1.1. ~ 2012.12.31.

(2) 매도가능증권평가내역

① 취득주식 : 장기투자목적의 상장법인주식

② 취득원가 : 150,000,000원

③ 기말시점 공정가치 : 200,000,000원

(3) 2013년 중 230,000,000원에 처분하였다.

(4) 이연법인세 계산시 법인세율은 20%를 적용한다.

2. 2012년말 회계처리

(차)

매도가능증권

50,000,000

(대)

매도가능증권평가이익 이연법인세부채

39,000,000 11,000,000

*

* 50,000,000 × 22% = 11,000,000원

3. 세무조정

익금산입 ․ 매도가능증권평가이익 ․ 50,000,000 ․ 기타

손금산입 ․ 매도가능증권 ․ 50,000,000 ․ △유보

4. 처분시 회계처리 및 세무조정

(1) 회계처리

(차)

현금및현금성자산 매도가능증권평가이익 이연법인세부채

230,000,000 39,000,000 11,000,000

(대)

매도가능증권 매도가능증권처분이익

200,000,000 80,000,000

(2) 세무조정

손금산입 ․ 매도가능증권평가이익 ․ 50,000,000 ․ 기타

익금산입 ․ 매도가능증권 ․ 50,000,000 ․ 유보

③ 자기주식처분이익

자기주식처분이익은 기업회계상 자본잉여금이나 세무상으로는 익금항목에 해당되어 익금산입의 세무조정이 발생된다. 이로 인해 법인세부담액이 증가하므로 이를 직접 자기주식처분이익에서 차감처리하여야 한다.

사례 8) 자기주식처분이익

1. 자료

(1) 회계연도 : 2012.1.1. ~ 2012.12.31.

(2) 자기주식처분내용

① 취득금액 : 100,000,000원

② 처분금액 150,000,000원

(3) 이연법인세 계산시 법인세율은 20%를 적용한다.

2. 자기주식처분

(1) 회계처리

(차)

현금및현금성자산

150,000,000

(대)

자기주식 자기주식처분이익 (자본잉여금)

100,000,000 50,000,000

(2) 세무조정

익금산입 ․ 자기주식처분이익 ․ 50,000,000 ․ 기타

3. 법인세 기간 내 배분

(1) 자기주식처분이익에 대한 법인세효과

50,000,000 × 22% = 11,000,000원

(2) 법인세효과 회계처리

(차)

자기주식처분이익

11,000,000

(대)

법인세비용

11,000,000

3) 이연법인세회계의 최초적용

① 중소기업의 경우

중소기업기본법상 중소기업에 해당하는 경우에는 이연법인세회계를 적용하지 않아도 된다.

이연법인세회계를 적용하지 않던 중소기업이 회사의 선택으로 이연법인세회계를 도입하는 경우에는 회계정책의 변경으로 보아 전기까지의 영향금액을 전기이월이익잉여금에 반영하며 전기재무제표를 재작성하여야 한다.

사례9) 최초 이연법인세 적용시

1. 자료

(1) 변경(주)의 제2기 사업연도 : 2012.1.1. ~ 2012.12.31.

(2) 직전 사업연도의 자본금과 적립금조정명세서(을)상 유보내역

① 퇴직급여충당금부인액 ② 대손충당금 ③ 무상주 ④ 미수수익

150,000,000 30,000,000 20,000,000 △40,000,000

원 원 원 원

(3) 당기의 법인세비용차감전순이익 300,000,000 원

(4) 세무조정

① 익금산입 ․ 손금불산입

․ 접대비한도초과액 ․ 미수수익 ․ 대손충당금

10,000,000 20,000,000 20,000,000

원 원 원

② 손금산입 ․ 익금불산입

․ 미수수익 ․ 대손충당금 ․ 무상주 ․ 국세환급금

15,000,000 30,000,000 5,000,000 5,000,000

원 원 원 원

(5) 중간예납 및 원천납부세액(선납법인세) 30,000,000원

(6) 회사는 당기에 처음으로 이연법인세회계를 적용함.

(7) 2013년부터 매년 10억원 이상의 세전이익이 예상됨.

(8) 이연법인세자산 ․ 부채의 유동 ․ 비유동구분은 생략함.

(9) 이연법인세 계산시 법인세율은 20%를 적용함.

2. 기초이연법인세 계산

(1) 누적일시적차이금액

160,000,000원(전기말 자본금과 적립금조정명세서(을)상 +유보잔액)

(2) 이연법인세자산

160,000,000 × 22% = 35,200,000원

(3) 회계처리

(차)

이연법인세자산

35,200,000

(대)

미처분이익잉여금 (회계정책의 변경)

35,200,000

3. 법인세비용 계산

(1) 법인세부담액 : 42,900,000원

① 법인세결정세액

(세전이익 300,000,000 + 익금산입 50,000,000 - 손금산입 55,000,000) × 세율

= 39,000,000원

② 지방소득세

39,000,000 × 10% = 3,900,000원

(2) 이연법인세 계산

① 2012.12.31. 현재 누적일시적 차이금액

퇴직급여충당부채		150,000,000원
대손충당금		20,000,000원
무상주		15,000,000원
미수수익		△35,000,000원
합 계		150,000,000원

② 이연법인세자산

150,000,000 × 22% = 33,000,000원

③ 이연법인세자산의 감소

35,200,000 - 33,000,000 = 2,200,000원

(3) 법인세비용의 계산

42,900,000 + 2,200,000 = 45,100,000원

(4) 회계처리

(차)

법인세비용

45,100,000

(대)

선납법인세 당기법인세부채 이연법인세자산

30,000,000 12,900,000 2,200,000

․ 2011년도 재무제표 표시방법

구분	계정과목	2011년도(비교목적)	2011년도(주총승인)
F/P	이연법인세자산	35,200,000	-
	미처분이익잉여금주)	C+35,200,000	C
I/S	법인세비용	A-35,200,000	A
	당기순이익	B+35,200,000	B
이익잉여금 처분계산서	전기이월이익잉여금	-	-
	회계정책변경누적효과	-	-
	당기순이익	B+35,200,000	B
	미처분이익잉여금	C+35,200,000	C

② 외감법대상이 아니어서(중소기업도 아님) 이연법인세회계를 적용하지 않았던 경우

변경(주)가 2011회계연도까지는 외감법대상이 아니어서 이연법인세회계를 적용하지 않다가 2012회계연도부터 외감법대상에 해당되어 이연법인세회계를 적용하게 되면 2011회계연도분과 그 이전 회계연도분에 해당되는 이연법인세금액은 전기오류수정손익에 해당되어 그 금액이 중대한 경우를 제외하고는 당기 영업외손익에 반영해야 한다.

가. 금액이 중대하지 않은 경우

(차)

이연법인세자산

35,200,000

(대)

전기오류수정이익 (영업외수익)

35,200,000

나. 금액이 중대한 경우

(차)

이연법인세자산

35,200,000

(대)

미처분이익잉여금 (전기오류수정이익)

35,200,000

이때 재무제표 표시방법은 상기 ‘2)’에서 ‘회계정책변경누적효과’ 대신 ‘전기오류수정이익’의 계정과목을 사용하는 것을 제외하고는 동일하다.

4) 이연법인세적용배제

① 적용배제대상

중소기업기본법에 의한 중소기업에 대하여는 이연법인세회계를 적용하지 않아도 된다.

단, 상장법인, 금융감독위원회 등록법인, 금융업을 영위하는 법인에 해당되는 중소기업은 제외된다(문단 31.2)

② 회계처리

이연법인세회계의 적용이 배제되는 중소기업의 경우에는 법인세부담액을 계산하여 법인세 등의 계정과목으로 계상하여야 하며 법인세비용차감전순손익도 법인세차감전순손익으로 계상하여야 한다.

법인세비용-이항수회계사.hwp

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