자기주식취득을 통한 가지급금거래에 대한 법인세과세

[박정규 세무사]

자기주식취득을 통한 가지급금거래에 대한 법인세과세 ……… 2012.12.05

자기주식을 취득하는 것은 상법상 제한적으로 허용하는 것이고(2012 개정상법에서는 원칙적으로 취득이 허용되고 부분적으로 제한되는 것으로 개정함) 실무상 회사들이 자기주식을 취득하는 거래가 자주 발생하는 것이지만 이는 한편 자기주식의 취득방법을 통한 자금의 대여 즉, 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금의 대여인 실질로 인식하는 것이기도 하다. 이와는 별도로 고가매입에 대한 부당행위계산부인규정 일반에 의하여 자기주식을 시가보다 고가로 매입하는 경우에 그 매입을 부인하는 처분의 대상이 되기도 한다.

1. 근거규정

1) 고가취득에 대한 부당행위계산부인　

비상장법인이 특수관계자로부터 자기주식을 시가보다 고가로 매입하거나, 저가로 양도한 경우에는「법인세법」제52조의 부당행위계산부인규정이 적용되는 것…임(서면2팀-1828, 2004.9.2.).

2) 자기주식취득자금인 가지급금의 인정이자 익금산입

① 부당행위계산부인 - 납세지관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 “특수관계인”이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다(「법인세법」제52).

② 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다(「법인세법 시행령」제88조) 금전, 그밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우

③ 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 “당좌대출이자율”이라 한다)을 시가로 한다(「법인세법 시행령」제89조).

1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우 : 해당 사업연도에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.

1의 2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우 : 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다(2012.2.2. 신설).

2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우 : 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다.

3) 업무무관가지급금에 대한 지급이자 손금불산입

①「법인세법」제52조 제1항에 따른 특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금(假支給金) 등을 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다(「법인세법」제28조)

② “대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액”이란 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다. (「법인세법 시행령」제53조)

지급이자 총차입금 ×제1항 및 제49조 제1항의 규정에 의한 자산가액의 합계액(총차입금을 한도로 한다)

4) 상법상 자기주식취득 규정(舊 상법규정임)

(1) 제341조 【자기주식의 취득】 회사는 다음의 경우 외에는 자기의 계산으로 자기의 주식을 취득하지 못한다.

1. 주식을 소각하기 위한 때

2. 회사의 합병 또는 다른 회사의 영업 전부의 양수로 인한 때

3. 회사의 권리를 실행함에 있어 그 목적을 달성하기 위하여 필요한 때

4. 단주의 처리를 위하여 필요한 때

5. 주주가 주식매수청구권을 행사한 때

(2) 제341조의2 【주식매수선택권부여목적 등의 자기주식 취득】 ① 회사는 제340조의2 제1항의 규정에 의하여 자기의 주식을 양도할 목적으로 취득하거나 퇴직하는 이사ㆍ감사 또는 피용자의 주식을 양수함으로써 자기의 주식을 취득함에 있어서는 발행주식총수의 100분의 10을 초과하지 아니하는 범위 안에서 자기의 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다.(단서 생략)

(3) 제342조 【자기주식의 처분】 회사는 제341조 제1호의 경우에는 지체없이 주식실효의 절차를 밟아야 하며, 동조 제2호 내지 제5호와 제341조의 3 단서의 경우에는 상당한 시기(☞정의규정 없음)에 주식 또는 질권의 처분을 하여야 한다.

2. 적용사례

1) 인정이자익금산입과 지급이자 손금불산입

1) 「상법」상 자기주식취득금지규정에 위배된다는 사유만으로 무효인 거래로 단정하여 쟁점자기주식의 취득대금인 쟁점금액을 특수관계자에게 대여한 것으로 보아 과세한 처분은 잘못이 있는 것임(조심2010전1775, 2011.10.19.).

①「상법」제341조에 따른 자기주식 취득요건을 결여한 무효의 거래

② 특수관계자인 쟁점주주들에게 업무와 관련없이 대여한 것

③ 업무무관가지급금 인정이자를 익금산입

④ 차입금과 관련한 지급이자 손금불산입

가 처분개요

청구법인이 취득한 쟁점자기주식의 거래는「상법」제341조에 따른 자기주식 취득요건을 결여한 무효의 거래로서 쟁점금액을 특수관계자인 쟁점주주들에게 업무와 관련없이 대여한 것으로 판단하고 쟁점금액에 대한 업무무관가지급금 인정이자를 익금산입하고, 청구법인의 차입금과 관련한 지급이자 중 쟁점금액에 상당하는 지급이자를 손금불산입하여 법인세 등을 경정결정하도록 지시하였다.

나 판단

청구법인이 피합병법인을 흡수합병하면서 청구법인이 「석유사업법」 위반에 따른 산업자원부의 용제유통과정의 실태조사 사실을 피합병법인에게 고지하지 않아 쟁점주주들이 주식매수청구권 행사를 할 수 없도록 원인을 제공한 점, 청구법인이 쟁점주주들에게 경제적 이득을 주기 위하여 쟁점자기주식을 취득한 것이 아니라 쟁점주주들의 매수청구요청 및 이사회의결을 거쳐 합병당시 평가액과 유사한 정상적인 시가로 실지 취득한 것으로 이로 인하여 청구법인이 쟁점주주들에게 자본거래에 따른 이익을 분여한 사실이 없는 점,「상법」제341조에서 규정한 자기주식 취득 허용요건 외에도 회사가 자기주식을 취득함으로써 회사의 자본적 기초를 위태롭게 하거나 회사 채권자와 주주의 이익을 해한다고 할 수 없는 경우 예외적으로 자기주식을 취득할 수 있도록 허용할 수 있고(대법원 2005다5729, 2006.10.12. 외 다수 및 조심 2009서2135, 2009.11.16. 같은 뜻), 청구법인이 쟁점자기주식을 취득한 이후 안정적인 경영으로 영업이익이 증가하고 2007년 청구법인의 주식가치가 206,366원으로 2006년 쟁점자기주식 취득가액인 39,000원에 비해 현저하게 증가한 사실로 보아 청구법인이 쟁점자기주식을 취득함으로써 회사의 자본적 기초를 위태롭게 하거나 회사 채권자와 주주의 이익을 해하는 경우에 해당한다고 보기 어려운 점 및 청구법인이 취득한 쟁점자기주식에 대하여 기존주주로부터 주식명의변경무효확인 또는 명의변경의 말소절차를 구하는 소송이나 이와 관련된 무효판결을 받은 사실이 없는 점 등을 종합하여 볼 때 처분청이 청구법인의 쟁점자기주식 취득행위가 「상법」상 자기주식취득금지규정에 위배된다는 사유만으로 무효인 거래로 단정하여 쟁점자기주식의 취득대금인 쟁점금액을 특수관계자에게 대여한 것으로 보아 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

2)「상법」제341조 제1호의 규정에 의한 “주식을 소각하기 위한 때”에 해당하는 경우, 주식을 소각하기 위해서는「상법」제342조의 규정에 따라 회사는 지체없이 주식실효의 절차를 밟아야 하나...약 10여년이 경과한 2010.11.6. 소각의 절차를 이행한 사실을 고려하여 볼 때 상법상 자기주식 취득요건을 결여한 무효의 거래로서 쟁점금액을 특수관계자인 쟁점주주들에게 업무와 관련없이 대여한 것으로 판단하여 과세한 처분은 정당하다(조심 2010중2041, 2011.10.18.).

①「상법」제341조에 따른 자기주식 취득요건을 결여한 무효의 거래

② 특수관계자인 쟁점주주들에게 업무와 관련없이 대여한 것

③ 업무무관가지급금 인정이자를 익금산입

④ 차입금과 관련한 지급이자 손금불산입

가 처분개요

청구법인이 취득한 쟁점자기주식의 거래는「상법」제341조에 따른 자기주식 취득요건을 결여한 무효의 거래로서 쟁점금액을 특수관계자인 쟁점주주들에게 업무와 관련없이 대여한 것으로 판단하여, 처분청에게 관련 법인세 등을 경정하도록 지시하였다.

나 판단

주식회사가 자기의 계산으로 자기의 주식을 취득하는 것은 회사의 자본적 기초를 위태롭게 하여 회사와 주주 및 채권자의 이익을 해하고 주주평등의 원칙을 해하며 대표이사 등에 의한 불공정한 회사지배를 초래하는 등의 여러 가지 폐해를 생기게 할 우려가 있으므로 「상법」은 일반 예방적인 목적에서 이를 일률적으로 금지하는 것을 원칙으로 하면서, 예외적으로 자기주식의 취득이 허용되는 경우를 유형적으로 분류하여 명시하고 있고, 그 외에 회사가 자기주식을 무상으로 취득하는 경우 또는 타인의 계산으로 자기주식을 취득하는 경우 등과 같이, 회사의 자본적 기초를 위태롭게 하거나 주주 등의 이익을 해한다고 할 수 없는 것이 유형적으로 명백한 경우에도 자기주식의 취득이 예외적으로 허용되지만, 그 밖의 경우에 있어서는, 설령 회사 또는 주주나 회사채권자 등에게 생길지도 모르는 중대한 손해를 회피하기 위하여 부득이한 사정이 있다고 하더라도 자기주식의 취득은 허용되지 아니하는 것이고 위와 같은 금지규정에 위반하여 회사가 자기주식을 취득하는 것은 당연히 무효인 것인 바(대법원 2001다44109, 2003.5.16. 같은 뜻),

이 건 청구법인이 주장하는「상법」제341조 제1호의 규정에 의한 “주식을 소각하기 위한 때”에 해당하는 경우, 주식을 소각하기 위해서는「상법」제342조의 규정에 따라 회사는 지체없이 주식실효의 절차를 밟아야 하나, 청구법인은 2000.12.21. 쟁점자기주식을 취득하여 이 건 최종 과세처분일인 2010.5.13.까지도 소각하지 아니한 채 보유하다가 이 건 심판청구 후 자기주식취득일로부터 약 10여년이 경과한 2010.11.6. 소각의 절차를 이행한 사실을 고려하여 볼 때 청구법인이 소각하기 위하여 쟁점자기주식을 취득하였다는 주장은 설득력이 없으며, 이러한 행위는 상법상 자기주식 취득요건을 결여한 무효의 거래로 볼 수 밖에 없는 것으로 보여지고, 법인과 소액주주를 제외한 주주 간에는 특수관계가 성립하는 것으로 청구법인과 쟁점주주들 간에 특수관계가 성립하지 않는다는 청구주장 역시 받아들이기 어려워 보이므로 처분청이 청구법인의 쟁점자기주식 취득을 강행법규를 위반한 것으로 당연무효에 해당하는 것으로 보아 법인세 등을 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

3. 자기주식 고가매입과 가지급규정의 중복 적용문제

비상장법인이 특수관계자로부터 자기주식을 시가보다 고가로 매입한 경우에는「법인세법」제52조의 부당행위계산부인규정이 적용되는 것이며 또한 「상법」상 자기주식취득금지규정에 위배된다는 사유만으로 무효인 거래로 단정하여 쟁점자기주식의 취득대금인 쟁점금액을 특수관계자에게 대여한 것으로 보아 가지급금에 대한 부당행위 계산부인규정을 적용하는데 이 2규정이 동시 적용되는 경우 즉, 고가매입이면서 가지급금에 해당하는 경우에는 고가매입의 규정을 적용하지 아니하고 가지급금의 규정을 적용하여야 한다. 고가매입의 규정은 그 자기주식취득의 거래를 실질로 인정하면서 가액에 대하여만 부인을 하는 것이고 가지급금규정은 실질이 자기주식취득이 아니고 자금의 대여인 것이므로 결과적으로 중복 적용되는 일은 발생하지 아니한다.