감가상각에 대한 회계 세무처리(Ⅲ) - 감가상각방법변경

[박연주 회계사]

감가상각에 대한 회계 세무처리(Ⅲ) - 감가상각방법변경 ……… 최종기 선생님

요약

1. “유형자산 감가상각에 대한 기업회계기준에 따른 회계처리와 법인세법에 따른 세무처리”의 그 마지막 주제로 이번 호에서는 감가상각을 하는 도중 감가상각방법변경이 이루어지는 경우에 대하여 관련 규정 및 사례연구를 살펴보기로 한다.

Ⅰ. 기업회계기준

1. 관련 규정
　

• 1) 일반기업회계기준

① 감가상각방법의 결정 및 적용

감가상각방법은 유형자산의 경제적효익이 소멸되는 형태를 반영한 합리적인 방법이어야 하며(일반기준 10.38), 해당 유형자산으로부터 예상되는 미래경제적효익의 소멸형태가 변하지 않는 한 매기 계속 적용한다(일반기준 10.40).

② 감가상각방법의 변경

유형자산에 내재된 미래경제적효익의 예상되는 소비형태에 유의적인 변동이 있는 경우 변동된 소비형태를 반영하기 위하여 감가상각방법을 변경하여야 한다(일반기준 10.39).

③ 회계변경에 해당되지 않는 경우

신규사업의 착수나 다른 사업부문의 인수 등의 결과로 독립된 새로운 사업부문이 창설되어 기존의 감가상각방법으로는 그 자산에 내재된 미래경제적효익의 예상되는 소비형태를 반영할 수 없기 때문에 다른 감가상각방법을 사용하는 경우에는 회계변경으로 보지 않는다(일반기준 10.39).
　

• 2) 한국채택국제회계기준

① 감가상각방법의 결정 및 적용

감가상각방법은 유형자산에 내재되어 있는 미래경제적효익의 예상 소비형태를 가장 잘 반영하는 방법에 따라 선택하여야 하며, 예상 소비형태가 변하지 않는 한 매 회계기간에 일관성 있게 적용한다(K－IFRS 기준서 제1016호 문단60, 문단62).

② 감가상각방법의 변경

유형자산의 감가상각방법은 적어도 매 회계연도말에 재검토하며, 재검토결과 자산에 내재된 미래경제적효익의 예상되는 소비형태에 유의적인 변동이 있다면, 변동된 소비형태를 반영하기 위하여 감가상각방법을 변경한다(K－IFRS 기준서 제1016호 문단61).
　

point [기업회계기준에 따른 감가상각방법]

기업회계기준에서 예시하고 있는 유형자산의 감가상각방법은 다음과 같다.

1. 일반기업회계기준

정액법, 체감잔액법(예를 들면, 정률법 등), 연수합계법, 생산량비례법 등(일반기준 10.40).

2. 한국채택국제회계기준

정액법, 체감잔액법 및 생산량비례법(K－IFRS 기준서 제1016호 문단62)

2. 감가상각방법이 변경되는 경우 회계처리(감가상각비 계산)　

유형자산의 감가상각방법이 변경되는 경우 회계추정의 변경으로 보아 회계처리한다(일반기준 10.39, K－IFRS 기준서 제1016호 문단61).

즉 감가상각방법의 변경을 전진적으로 처리하여 그 효과를 변경이 발생한 기간(당기)과 당기 이후의 미래기간에 반영한다(일반기준 5.14, K－IFRS 기준서 제1008호 문단36~38).

Ⅱ. 법인세법

1. 관련 규정
　

• 1) 감가상각방법의 최초 신고
  

① 법인세법에 따른 감가상각방법

법인세법에 따른 유형자산의 감가상각방법은 자산별로 다음과 같다(법령 26 ①ㆍ④).
　

구분	상각방법을 신고한 경우	상각방법을 신고하지 않은 경우 (기준감가상각방법)
건축물	정액법	정액법
광업용 유형자산	정률법, 정액법, 생산량비례법 중 신고한 방법	생산량비례법
이외 유형자산	정률법, 정액법 중 신고한 방법	정률법

도표에서 알 수 있듯이 법인세법에서는 유형자산 감가상각방법으로 정액법, 정률법, 생산량비례법만 인정한다. 따라서 기업회계기준에서 인정되는 연수합계법, 이중체감법 등 다른 감가상각방법은 법인세법상 적용될 여지가 없다.

② 감가상각방법의 신고 및 적용

감가상각방법을 신고하고자 하는 법인은 건축물, 광업용 유형자산 및 이외 유형자산별로 하나의 방법을 선택하여 「감가상각방법신고서[별지 제63호 서식]」를 다음 기한까지 납세지관할세무서장에게 제출(국세정보통신망에 의한 제출 포함)하여야 한다(법령 26 ③).
　

구분	신고서 제출기한
신설법인과 새로 수익사업을 개시한 비영리법인	그 영업을 개시한 날이 속하는 사업연도의 법인세과세표준의 신고기한
이외 법인이 구분을 달리하는 고정자산을 새로 취득한 경우	그 취득한 날이 속하는 사업연도의 법인세과세표준의 신고기한

이때 신고한 상각방법(무신고의 경우에는 기준감가상각방법)은 그 후의 사업연도에 있어서도 계속하여 그 상각방법을 적용하여야 한다(법령 26 ⑤). 예를 들어, 기계장치에 대해 감가상각방법을 신고하지 않아 정률법을 적용하고 있는 회사가 차량운반구를 새로이 취득하게 된 경우 그 차량운반구는 정률법을 적용하여 감가상각하여야 한다.

• 2) 감가상각 방법의 변경

법인세법에서는 이미 신고한 감가상각방법을 변경할 수 있도록 하고 있는데, 그 내용은 다음과 같다(법령 27, 법칙 14).

① 변경사유

법인이 다음 사유에 해당하는 경우에는 납세지관할세무서장의 승인을 얻어 그 상각방법을 변경할 수 있다.

1. 상각방법이 서로 다른 법인이 합병(분할합병을 포함한다)한 경우
2. 상각방법이 서로 다른 사업자의 사업을 인수 또는 승계한 경우
3. 외국인투자촉진법에 의하여 외국투자자가 내국법인의 주식 등을 20% 이상 인수 또는 보유하게 된 경우
4. 해외시장의 경기변동 또는 경제적 여건의 변동으로 인하여 종전의 상각방법을 변경할 필요가 있는 경우
5. 다음의 어느 하나에 해당하는 회계정책의 변경에 따라 결산상각방법이 변경된 경우(변경한 결산상각방법과 같은 방법으로 변경하는 경우만 해당한다)
① 국제회계기준을 최초로 적용한 사업연도에 결산상각방법을 변경하는 것
② 국제회계기준을 최초로 적용한 사업연도에 지배기업의 연결재무제표 작성대상에 포함되는 종속기업이 회계정책의 일치를 위하여 결산상각방법을 지배기업과 동일하게 변경하는 것

만약 법인이 변경승인을 얻지 않고 감가상각방법을 변경한 경우에는 종전 감가상각방법을 적용한다.

② 신고

감가상각방법의 변경승인을 얻고자 하는 법인은 그 변경할 상각방법을 적용하고자 하는 최초 사업연도의 종료일까지 「감가상각방법변경신청서[별지 제63호 서식]」를 납세지관할세무서장에게 제출(국세정보통신망에 의한 제출 포함)하여야 한다.

2. 감가상각방법이 변경되는 경우 세무처리(상각범위액 계산)

법인세법에 따라 감가상각방법을 변경한 경우 상각범위액은 다음 산식에 의한다(법령 27 ⑥).

① 생산량비례법 또는 정률법 → 정액법

상각범위액 ＝ (감가상각누계액을 공제한 장부가액 ＋ 전기이월상각부인누계액) × 상각률*

* 신고내용연수(다만, 무신고의 경우에는 기준내용연수)의 정액법에 의한 상각률을 말한다.

② 생산량비례법 또는 정액법 → 정률법

상각범위액*2 ＝ (감가상각누계액을 공제한 장부가액 ＋ 전기이월상각부인누계액) × 상각률*1

*1 신고내용연수(다만, 무신고의 경우에는 기준내용연수)의 정률법에 의한 상각률을 말한다.
*2 기초 미상각잔액에서 산식에 따른 당기 상각범위액을 차감한 금액이 최초로 취득가액의 5% 이하가 되는 사업연도에는 미상각잔액에서 비망가액 1,000원을 차감한 금액을 상각범위액으로 한다.

③ 정액법 또는 정률법 → 생산량비례법

상각범위액 = ( 감가상각누계액을 공제한 장부가액 + 전기이월상각부인누계액 ) X (해당 사업연도 채굴량 / 총채굴예정량* - 변경 전 사업연도까지의 총채굴량 )

* 한국광물자원공사법에 따른 한국광물자원공사가 인정하는 총채굴량을 말한다.

Ⅲ. 사례연구

1. 정액법 → 정률법
　

• 자료

⑴ 회사는 2011.10.1. 기계장치(A)를 1,000,000,000원에 취득하였으며, 다음과 같이 감가상각하기로 하였다. 또한, 회사는 2011년귀속 법인세 신고 시 기계장치(A)에 대해 내용연수 10년(기준내용연수 8년), 감가상각방법 정액법을 신고하였다.

① 감가상각방법 : 정액법 ② 내용연수 : 10년 ③ 잔존가치 : 10,000,000원

⑵ 2013년 회사는 기계장치(A)에 대해 감가상각방법을 정률법으로 변경하기로 하였다. 2013.1.1. 현재 기계장치(A)의 장부금액은 876,250,000원이며, 내용연수와 잔존가치는 최초 추정과 동일한 것으로 판단되었다.
　

• 1) 2012년까지의 감가상각비와 법인세법에 따른 세무조정

(1) 기업회계기준에 따른 2012년까지의 감가상각비

기계장치(A)의 기업회계기준에 따른 2012년까지의 감가상각비와 장부금액을 계산하여 보면 다음과 같다. 이때, 잔존가치가 10,000,000원임에 유의하기 바란다.

　

(2) 법인세법에 따른 세무조정

기계장치(A)의 기업회계기준에 따른 2012년까지의 감가상각비에 대한 세무조정을 하여 보면 다음과 같다. 이때, 법인세법상 정액법에 따른 상각범위액 산출 시 잔존가치는 영(0)임에 유의하기 바란다.

　

• 2) 2013년의 감가상각비와 법인세법에 따른 세무조정

(1) 기업회계기준에 따른 2013년 감가상각비

회사가 2013년 중 감가상각방법을 변경(정액법 → 정률법)하였으므로, 그 변경 효과를 변경이 발생한 기간(2013년)과 그 이후 기간에 반영하여 회계처리한다. 즉 감가상각방법이 변경된 2013.1.1. 현재 기계장치(A) 장부금액 876,250,000원을 최초 내용연수(10년)에서 이미 경과된 기간(1년 3개월)을 차감한 잔존내용연수(8년 9개월)동안 감가상각하여야 하므로, 2013년의 감가상각비는 다음과 같다.

① 상각률(정률)의 계산

주어진 경우 2013년부터 적용되는 상각률(정률)은 다음과 같다. 이때, 내용연수는 잔존내용연수(8년 9개월=8.75년)를, 취득가액은 2013.1.1. 현재 기계장치(A) 장부금액 876,250,000원을 기입하여야 함에 유의한다.



② 2013년 감가상각비

‘①’에 따라 산출된 상각률(정률)을 고려하여, 2013년 감가상각비를 계산하여 보면,



(2) 법인세법에 따른 2013년 세무조정

① 관할세무서장에게 감가상각방법을 정률법으로 변경신고하여 승인받은 경우

[2013년 상각범위액]

법인세법에 따라 감가상각방법 변경승인을 받았으므로, 법인세법 시행규칙 [별표4]에 따른 내용연수 10년의 정률법 상각률 0.259로 상각범위액을 계산한다.

따라서, 2013년 법인세법 상 상각범위액은 다음과 같다.



[세무조정]

회사계상 감가상각비(350,500,000원)가 상각범위액(226,948,750원)을 초과하므로 해당 금액 123,551,250원을 손금불산입(유보처분)한다.

② ‘①’외의 경우

[2013년 상각범위액]

법인세법에 따라 감가상각방법 변경승인을 받지 않았으므로, 법인세법 시행규칙 [별표4]에 따른 내용연수 10년의 정액법 상각률 0.100로 상각범위액을 계산한다.

따라서, 2013년 법인세법 상 상각범위액은 다음과 같다.



[세무조정]

회사계상 감가상각비(350,500,000원)가 상각범위액(100,000,000원)을 초과하므로, 해당금액 250,500,000원을 손금불산입(유보처분)한다.

2. 정률법 → 정액법
　

• 자료

⑴ 회사는 2011.10.1. 기계장치(B)를 1,000,000,000원에 취득하였으며, 다음과 같이 감가상각하기로 하였다. 또한, 회사는 2011년귀속 법인세 신고 시 기계장치(B)에 대해 내용연수 10년(기준내용연수 8년), 감가상각방법 정률법을 신고하였다.

① 감가상각방법 : 정률법 ② 내용연수 : 10년 ③ 잔존가치 : 10,000,000원

⑵ 2013년 회사는 기계장치(B)에 대해 감가상각방법을 정액법으로 변경하기로 하였다. 2013.1.1. 현재 기계장치(B)의 장부금액은 572,790,250원이며, 내용연수와 잔존가치는 최초 추정과 동일한 것으로 판단되었다.　
　

• 1) 2012년까지의 감가상각비와 법인세법에 따른 세무조정

1) 기업회계기준에 따른 2012년까지의 감가상각비

기계장치(B)의 기업회계기준에 따른 2012년까지의 감가상각비와 장부금액을 계산하여 보면 다음과 같다. 이때, 잔존가치가 10,000,000원임에 유의하기 바란다.



2) 법인세법에 따른 세무조정

기계장치(B)의 기업회계기준에 따른 2012년까지의 감가상각비에 대한 세무조 정을 하여 보면 다음과 같다. 이때, 법인세법상 정률법에 따른 상각범위액 산출 시 잔존가치는 취득원가의 5%[＝1,000,000,000원×5%＝50,000,000원]임에 유의하기 바란다.


　

• 2) 2013년의 감가상각비와 법인세법에 따른 세무조정

(1) 기업회계기준에 따른 2013년 감가상각비

회사가 2013년 중 감가상각방법을 변경(정률법 → 정액법)하였으므로, 그 변경 효과를 변경이 발생한 기간(2013년)과 그 이후 기간에 반영하여 회계처리한다. 즉 감가상각방법이 변경된 2013.1.1. 현재 기계장치(B) 장부금액 572,790,250원에서 잔존가치 10,000,000원을 차감한 금액을 최초 내용연수(10년)에서 이미 경과된 기간(1년 3개월)을 차감한 잔존내용연수(8년 9개월)동안 감가상각하여야 하므로, 2013년의 감가상각비는 다음과 같다.



(2) 법인세법에 따른 2013년 세무조정

① 관할세무서장에게 감가상각방법을 정액법으로 변경신고하여 승인받은 경우

[2013년 상각범위액]

법인세법에 따라 감가상각방법 변경승인을 받았으므로, 법인세법 시행규칙 [별표4]에 따른 내용연수 10년의 정액법 상각률 0.100로 상각범위액을 계산한다.

따라서, 2013년 법인세법 상 상각범위액은 다음과 같다.



[세무조정]

회사계상 감가상각비(64,318,886원)가 상각범위액(69,302,025원)에 미달하므로, 세무조정은 없다.

② ‘①’외의 경우

[2013년 상각범위액]

법인세법에 따라 감가상각방법 변경승인을 받지 않았으므로, 법인세법 시행규칙 [별표4]에 따른 내용연수 10년의 정률법 상각률 0.259로 상각범위액을 계산한다.

따라서, 2013년 법인세법 상 상각범위액은 다음과 같다.



[세무조정]

회사계상 감가상각비(64,318,886원)가 상각범위액(179,492,244원)에 미달하므로, 세무조정은 없다.

-택스넷 최종기 선생님-