개별 유형자산의 손상차손(환입)에 대한 회계.세무처리

[박정규 세무사]

개별 유형자산의 손상차손(환입)에 대한 회계.세무처리(1)

최종기 선생님

요약

1. 개별 유형자산의 손상차손(환입)에 대한 회계처리와 세무처리에 대한 관련 규정 및 이에 대한 사례를 살펴보기로 한다.

Ⅰ. 기업회계기준

1. 일반기업회계기준

• 1) 적용기준

유형자산의 손상에 대해서는 제10장 “유형자산”에서 별도로 정하는 사항을 제외하고는 제20장 “자산손상”을 적용한다(일반기준 10.41).

• 2) 손상차손

① 인식검토

매 보고기간말마다 자산손상을 시사하는 징후가 있는지를 검토한다(일반기준 20.4). 이때, 자산손상을 시사하는 징후가 있는지를 검토할 때에는 최소한 다음을 고려한다(일반기준 20.7).

1. 외부정보

⑴ 회계기간 중에 자산의 시장가치가 시간의 경과나 정상적인 사용에 따라 하락할 것으로 기대되는 수준보다 유의적으로 더 하락하였다.

⑵ 기업 경영상의 기술ㆍ시장ㆍ경제ㆍ법률 환경이나 해당 자산을 사용하여 재화나 용역을 공급하는 시장에서 기업에 불리한 영향을 미치는 유의적 변화가 회계기간 중에 발생하였거나 가까운 미래에 발생할 것으로 예상된다.

⑶ 시장이자율(시장에서 형성되는 그 밖의 투자수익률을 포함한다. 이하 같다)이 회계기간 중에 상승하여 자산의 사용가치를 계산하는데 사용되는 할인율에 영향을 미쳐 자산의 회수가능액을 중요하게 감소시킬 가능성이 있다.

2. 내부정보

⑷ 자산이 진부화되거나 물리적으로 손상된 증거가 있다.

⑸ 회계기간 중에 기업에 불리한 영향을 미치는 유의적 변화가 자산의 사용범위 및 사용방법에서 발생하였거나 가까운 미래에 발생할 것으로 예상된다. 이러한 변화에는 자산의 유휴화, 해당 자산을 사용하는 영업부문을 중단하거나 구조조정하는 계획, 예상 시점보다 앞서 자산을 처분하는 계획 등을 포함한다.

⑹ 자산의 경제적 성과가 기대수준에 미치지 못하거나 못할 것으로 예상되는 증거를 내부보고를 통해 얻을 수 있다.

⑺ 해당 자산으로부터 영업손실이나 순현금의 유출이 발생하고, 미래에도 지속될 것이라고 판단된다.

② 회수가능액의 추정

‘①’에 따라 손상차손의 징후가 있다면 해당 자산의 회수가능액을 추정한다(일반기준 20.4).

이때, 회수가능액은 자산의 순공정가치와 사용가치 중 큰 금액을 말한다. 이때 순공정가치와 사용가치는 다음과 같다(일반기준 제20장 용어정의). **1)

구분	용어정의
순공정가치	합리적인 판단력과 거래의사가 있는 독립된 당사자 사이의 거래에서 자산(또는 현금창출단위)의 매각으로부터 수취할 수 있는 금액 －처분부대원가(자산 또는 현금창출단위의 처분에 직접 귀속되는 증분원가로 금융원가 및 법인세비용 제외)nbsp;
사용가치	자산(또는 현금창출단위)에서 창출될 것으로 기대되는 미래현금흐름의 현재가치

③ 손상차손의 인식

‘①과 ②’에 따라 유형자산의 손상징후가 있다고 판단되고, 해당 유형자산(개별 자산 또는 유형자산만으로 구성된 현금창출단위 포함)의 회수가능액이 장부금액**2)에 미달하는 경우**3)에 장부금액을 회수가능액으로 조정하고 그 차액을 손상차손으로 처리한다(일반기준 20.9, 10.42).

④ 손상차손 인식 후 감가상각

유형자산에서 손상차손이 발생하여 이를 인식하더라도 인식 이후 해당 유형자산을 계속하여 영업활동에 사용한다면 감가상각하여야 한다. 즉 손상차손을 인식한 후의 수정된 장부금액에서 잔존가치를 차감한 금액을 해당 유형자산의 잔여내용연수에 걸쳐 체계적인 방법으로 배분하여야 한다(일반기준 20.12, 실20.6).

• **1) 회수가능액은 원칙적으로 개별 자산별로 추정한다. 다만, 개별 자산의 회수가능액을 추정할 수 없다면 그 자산이 속하는 현금창출단위의 회수가능액을 결정한다(일반기준 20.13).
  
• **2) 이때 장부금액은 감가상각비를 인식한 후의 장부금액을 말한다(일반기준 실20.5).
  
• **3) 유형자산을 제외한 나머지 자산 중 일반기업회계기준 제20장 ‘자산손상’의 적용대상이 되는 자산의 경우에는 해당 자산의 회수가능액이 장부금액에 중요하게 미달하게 되는 경우에만 장부금액을 회수가능액으로 조정하고 그 차액을 손상차손으로 처리함이 유형자산과 다르다(일반기준 20.8).
  

point [사용을 중지하고 처분을 위해 보유하는 자산의 손상차손]

사용을 중지하고 처분을 위해 보유하는 자산은 사용을 중지한 시점부터 감가상각을 중지하고 장부금액으로 유지한다. 이러한 자산에 대해서는 매 보고기간말에 회수가능액을 평가하고 손상차손을 인식한다(일반기준 20.6).

이때, 해당 자산은 사용을 중지하여 미래에 사용하지 않을 것이므로, 사용가치는 영(0)이 되고 해당 자산의 회수가능액은 순공정가치만으로 결정된다.

• 3) 손상차손환입

① 인식검토

매 보고기간말마다 손상을 인식하였던 자산에 대해 과거기간에 인식한 손상차손이 더 이상 존재하지 않거나 감소된 것을 시사하는 징후가 있는지를 검토한다(일반기준 20.19). 이때, 손상차손환입을 시사하는 징후가 있는지를 검토할 때는 최소한 다음 사항을 고려한다(일반기준 20.20).

1. 외부정보

⑴ 자산의 시장가치가 회계기간 중에 유의적으로 증가하였다.

⑵ 기업 경영상의 기술ㆍ시장ㆍ경제ㆍ법률 환경이나 해당 자산을 사용하여 재화나 용역을 공급하는 시장에서 해당 기업에 유리한 영향을 미치는 유의적 변화가 회계기간 중에 발생하였거나 가까운 미래에 발생할 것으로 예상된다.

⑶ 시장이자율이 회계기간 중에 하락하여 자산의 사용가치를 계산하는 데 사용되는 할인율에 영향을 미쳐 자산의 회수가능액을 중요하게 증가시킬 가능성이 있다.

2. 내부정보

⑷ 기업에 유리한 영향을 미치는 유의적 변화가 자산의 사용범위 및 사용방법에서 회계기간 중에 발생하였거나 가까운 미래에 발생할 것으로 예상된다. 이러한 변화에는 자산의 성능을 향상시키거나 자산이 속하는 영업을 구조조정하는 경우가 포함된다.

⑸ 자산의 경제적 성과가 기대수준을 초과하거나 초과할 것으로 예상되는 증거를 내부보고를 통해 얻을 수 있다.

② 회수가능액의 추정

‘①’에 따라 손상차손환입의 징후가 있는 경우 해당 자산의 회수가능액을 추정한다(일반기준 20.19).

③ 손상차손환입의 인식

‘①과 ②’에 따라 과거에 손상차손을 인식한 유형자산에 대해 손상차손환입의 징후가 있다고 판단되고, 해당 유형자산의 회수가능액이 장부금액(감가상각하여야 하는 경우에는 감가상각 후 장부금액을 말함)을 초과하는 경우 손상차손환입을 인식한다(일반기준 20.21, 10.42).

이때, 손상차손환입은 다음 금액을 한도로 한다(일반기준 20.21, 20.22).

1. 이미 인식한 손상차손의 누계액
2. 과거에 손상차손을 인식하지 않았을 경우 손상차손환입을 고려하는 현 시점 감가상각 후 장부금액
－ 손상차손환입 인식 전 장부금액(감가상각하여야 하는 경우에는 감가상각 후 장부금액)

④ 손상차손환입 인식 후 감가상각

손상차손의 경우와 마찬가지로 손상차손환입을 인식한 후 해당 유형자산을 계속하여 영업활동에 사용한다면 감가상각하여야 한다. 즉 수정된 장부금액에서 잔존가치를 차감한 금액을 해당 유형자산의 잔여내용연수에 걸쳐 체계적인 방법(대부분의 경우 종전의 감가상각방법)으로 배분하여야 한다(일반기준 20.25, 실20.6).

• 4) 손상에 대한 보상

손상, 소실 또는 포기된 유형자산에 대해 제3자로부터 보상금을 받는 경우가 있다. 이 경우 보상금은 수취할 권리가 발생하는 시점에 당기손익으로 반영한다(일반기준 10.43).

2. 한국채택국제회계기준

• 1) 적용기준

유형자산의 손상 여부를 결정하기 위해서는 기업회계기준서 제1036호를 적용한다(K－IFRS 기준서 제1016호 문단63).

• 2) 손상차손

① 인식검토

매 보고기간말마다 자산손상을 시사하는 징후가 있는지를 검토하며, 자산손상을 시사하는 징후가 있는지를 검토할 때는 최소한 다음을 고려한다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단9, 12, 14).

1. 외부정보

⑴ 회계기간 중에 자산의 시장가치가 시간의 경과나 정상적인 사용에 따라 하락할 것으로 기대되는 수준보다 유의적으로 더 하락하였다는 관측가능한 징후가 있다.

⑵ 기업 경영상의 기술ㆍ시장ㆍ경제ㆍ법률 환경이나 해당 자산을 사용하여 재화나 용역을 공급하는 시장에서 기업에 불리한 영향을 미치는 유의적 변화가 회계기간 중에 발생하였거나 가까운 미래에 발생할 것으로 예상된다.

⑶ 시장이자율(시장에서 형성되는 그 밖의 투자수익률을 포함한다. 이하 같다)이 회계기간 중에 상승하여 자산의 사용가치를 계산하는 데 사용되는 할인율에 영향을 미쳐 자산의 회수가능액을 중요하게 감소시킬 가능성이 있다.

⑷ 기업의 순자산 장부금액이 해당 시가총액보다 크다.

2. 내부정보

⑸ 자산이 진부화되거나 물리적으로 손상된 증거가 있다.

⑹ 회계기간 중에 기업에 불리한 영향을 미치는 유의적 변화가 자산의 사용범위 및 사용방법에서 발생하였거나 가까운 미래에 발생할 것으로 예상된다. 이러한 변화에는 자산의 유휴화, 당해 자산을 사용하는 영업부문을 중단하거나 구조조정하는 계획, 예상 시점보다 앞서 자산을 처분하는 계획 그리고 비한정 내용연수를 유한 내용연수로 재평가하는 것 등을 포함한다.**4)

⑺ 자산의 경제적 성과가 기대수준에 미치지 못하거나 못할 것으로 예상되는 증거를 내부보고를 통해 얻을 수 있다. 내부보고를 통해 발견할 수 있는 자산손상을 시사하는 증거의 예는 다음과 같다.

① 자산의 매입, 운영 및 관리에 쓰이는 현금지출액이 당초 예상수준을 유의적으로 초과한다.

② 자산에서 발생하는 실제 순현금흐름이나 실제 영업손익이 당초 예상수준에 비해 유의적으로 악화된다.

③ 자산에서 발생할 것으로 예상되는 순현금흐름이나 예상 영업손익이 유의적으로 악화된다.

④ 자산에서 발생하는 순현금흐름 또는 영업손익 각각의 당기 실적치와 미래 예상치를 합산한 결과, 순현금유출이나 영업손실이 발생할 것으로 예상된다.

② 회수가능액의 추정

‘①’에 따라 손상차손의 징후가 있다면 당해 자산의 회수가능액을 추정한다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단9). 다만, ‘①’에서 열거된 자산손상의 징후는 모두를 열거한 것이 아니므로, 자산손상을 시사하는 다른 징후가 있는 경우 회수가능액을 추정한다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단13).

이때, 회수가능액은 순공정가치(처분부대원가를 차감한 공정가치를 말함)와 사용가치 중 큰 금액을 말한다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단18).

• ** 4) 자산이 매각예정으로 분류되는 조건을 만족한다면(또는 자산이 매각예정으로 분류되는 처분자산 집단에 포함된다면), 그러한 자산은 기업회계기준서 제1036호의 적용범위에서 제외하고 기업회계기준서 제1105호에 따라 회계처리한다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단12).
  

point [회수가능액 추정 시 유의사항]

1. 처분부대원가

처분부대원가는 자산(또는 현금창출단위)의 처분에 직접 귀속되는 증분원가를 말하며, 금융원가 및 법인세비용은 제외한다. 따라서, 이미 부채로 인식된 처분부대원가는 제외하며, 처분부대원가의 예로는 법률원가, 인지세 및 이와 유사한 거래세, 자산제거원가, 자산을 매각가능한 상태로 만드는 과정과 직접 관련된 증분원가 등이 있다. 그러나 자산처분에 따르는 사업의 축소나 조직변경과 관련된(기업회계기준서 제1019호에서 정의된) 해고급여 및 그 밖의 원가는 자산처분과 직접 관련된 증분원가가 아니다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단6, 28).

2. 사용가치의 추정

자산의 사용가치를 추정할 때는 다음의 단계를 거친다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단31).

(1) 자산의 계속적인 사용과 최종 처분에서 기대되는 미래 현금유입과 현금유출의 추정
→ 미래현금흐름의 추정에 대하여는 기업회계기준서 제1036호 문단33~54 참조

⑵ ‘⑴’의 미래현금흐름을 적절한 할인율로 할인
→ 할인율에 대하여는 기업회계기준서 제1036호 문단55~57 참조

3. 순공정가치와 사용가치 중 하나의 금액이 장부금액을 초과하는 경우

순공정가치나 사용가치 중 하나의 금액이 장부금액을 초과한다면 자산이 손상되지 않았으므로, 다른 금액을 추정할 필요가 없다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단19).

4. 사용가치를 회수가능액으로 하는 경우

처분부대원가를 차감한 공정가치는 동일한 자산이 활성시장에서 거래되지 않아 활성시장의 공시가격이 없는 경우에도 측정할 수 있다. 그러나 현행 시장 상황에서 측정일에 시장참여자 사이에 이루어지는 자산을 매도하는 정상거래가 일어나는 경우의 가격을 신뢰성 있게 추정할 근거가 없어서 처분부대원가를 차감한 공정가치를 측정하지 못할 수 있다. 이 경우 당해 자산의 회수가능액은 사용가치로 측정할 수 있다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단20).

5. 순공정가치를 회수가능액으로 하는 경우

자산의 사용가치가 순공정가치를 중요하게 초과한다고 확신할 수 없다면 자산의 회수가능액은 순공정가치로 측정될 것이다. 처분목적으로 보유하고 있는 자산의 경우가 통상 여기에 해당할 것이다. 왜냐하면, 처분 전까지 자산의 계속적인 사용으로 유입될 미래현금흐름이 중요하지 않아 자산의 사용가치의 대부분이 순처분대가로 구성될 것이기 때문이다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단21).

③ 손상차손의 인식

‘①과 ②’에 따라 자산의 회수가능액이 장부금액에 미달하는 경우 자산의 장부금액을 회수가능액으로 감소시키고 손상차손을 인식한다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단59).**5)

• **5) 만약 손상차손으로 추정된 금액이 관련 자산의 장부금액보다 크고 다른 한국채택국제회계기준서에서 특별히 요구하는 경우에는 그 초과금액을 부채로 인식한다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단62).
  

point [손상차손 징후가 있으나 손상차손을 인식하지 않는 경우

자산손상을 시사하는 징후가 있다면 이는 비록 당해 자산에 대해 손상차손을 인식하지 않더라도 자산의 잔여내용연수, 감가상각(상각)방법 또는 잔존가치를 당해 자산에 적용되는 한국채택국제회계기준서에 따라 검토하여 이를 조정할 필요가 있음을 나타내는 것일 수 있다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단17).

④ 손상차손 인식 후 감가상각

수정된 장부금액에서 잔존가치를 차감한 금액을 자산의 잔여내용연수에 걸쳐 체계적인 방법으로 배분하기 위해서, 손상차손을 인식한 후에 감가상각액 또는 상각액을 조정한다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단63).

⑤ 손상차손과 관련된 이연법인세

손상차손을 인식한 경우 기업회계기준서 제1012호에 따라 수정된 장부금액과 세무기준액을 비교하여 관련 이연법인세 자산이나 부채를 결정한다(K－IFRS 기준서 제1036호 문단64).

-최종기 선생님-