지방세법상 부당행위계산부인 적용시 취득세 과세표준 적용범위(조심2011지0911, 2012.6.29)

[박홍연]

출처및저자:(주)영화조세통람, 전동흔

지방세법상 부당행위계산부인 적용시 취득세 과세표준 적용범위(조심2011지0911, 2012.6.29.) ……… 2012.09.07

쟁점사항

1. 법인과의 거래시 거래가액은 법인장부상 취득가액이 나타나므로 법인장부가액이 취득세 과세표준으로 적용하여야 하나, 「법인세법」상 특수관계자 간의 부동산을 거래하여 장부가액이 시가표준액에 비하여 현저하게 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 부동산 거래의 경우에는 법인장부상 거래가액을 적용할 것인지 아니면 시가표준액을 과세표준으로 하여 과세표준으로 적용하여야 하는지 여부

결정요지

• [사례] 점유시효취득에 의한 취득시기와 가산세 납세의무

부동산을 취득할 당시, 청구인이 이 건 법인의 대표이사로 재직 중에 있었으므로 이 건 부동산 거래는 「법인세법 시행령」 제87조 제1항 제3호에서 규정하고 있는 특수관계에 있는 자간의 거래에 해당되고, 이 건 부동산 거래가액 OOO과 같은 법 시행령 제89조 제2항 제1호에서 규정하고 있는 이 건 부동산의 시가 OOO(2곳의 감정평가법인이 감정한 가액의 평균액)의 차액이 OOO으로 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 해당되는 바, 부동산 거래는 「지방세법」 제111조 제5항 및 「법인세법」 제52조 제1항에서 규정한 특수관계에 있는 자간의 거래로서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 거래에 해당되므로 이에 대한 청구인의 주장을 받아들이기는 어렵다 할 것이고 또한, 취득세의 과세표준은 「지방세법」 제111조 제5항에서 규정하고 있는 사실상의 취득가액을 적용할 수 없는 경우에는 같은 조 제2항에서 규정하고 있는 시가표준액을 과세표준으로 하여야 하는 것임(조심 2011지0911, 2012.6.29.).

관련조문

[지방세법(2011.3.29. 법률 제10469호로 개정된 것)]

제10조 【과세표준】 ① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다.

② 제1항에 따른 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.

③ 건축물을 건축(신축과 재축은 제외한다)하거나 개수한 경우와 대통령령으로 정하는 선박, 차량 및 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다. 이 경우 제2항의 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 대통령령으로 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.

⑤ 다음 각 호의 취득(증여ㆍ기부, 그 밖의 무상취득 및 「소득세법」 제101조 제1항 또는 「법인세법」 제52조 제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항 후단에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다.

1. 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합으로부터의 취득

2. 외국으로부터의 수입에 의한 취득

3. 판결문ㆍ법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득

4. 공매방법에 의한 취득

5. 「공인중개사의 업무 및 부동산 거래신고에 관한 법률」 제27조에 따른 신고서를 제출하여 같은 법 제28조에 따라 검증이 이루어진 취득

[법인세법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22577호로 개정되기 전의 것)] 제87조 【특수관계자의 범위】 ① 법 제52조 제1항에서 “대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자”라 함은 법인과 다음 각 호의 1의 관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)를 말한다.

3. 법인의 임원ㆍ사용인 또는 주주 등의 사용인(주주 등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인 외의 자로서 법인 또는 주주 등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족

제88조 【부당행위계산의 유형 등】 ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제20조 제1항 제3호 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식매수선택권의 행사에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다.

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자간의 거래(특수관계자외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계자인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다. ③ 제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호ㆍ제7호 및 제9호(제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 OOO 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다.

제89조 【시가의 범위 등】 ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다. ② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다.

2. 「상속세 및 증여세법」 제38조 내지 제39조의2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」 제63조 제2항 제1호 및 동법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항의 규정을 준용함에 있어서 “직전 6월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3월로 한다)”은 이를 각각 “직전 6월”로 본다.

검 토

(1) 법인세법상 부당행위계산부인의 적용요건

법인장부에 의하여 취득가격이 입증되는 취득의 경우 법인과의 거래로서 소득세법 제101조 제1항 또는 법인세법 제52조 제1항에 의한 거래로 인한 취득의 경우에는 비록 법인장부상에 등재되어 있는 경우라고 하더라도 사실상의 취득가액으로 인정하지 아니한다. 이는 지방세법상 부당행위계산으로 인정되는 것이기 때문에 사실상의 취득가액으로 볼 수가 없는 것이다.

즉, 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에 이에 해당하는 것이다.

(가) 취득자와 특수관계인과의 거래일 것

법인장부에 의하여 취득가격이 입증되는 거래로 인하여 취득하는 물건의 취득가액을 부인하기 위해서는 취득자와 특수관계에 있는 자이어야 하는 것이다. 이 경우 특수관계인의 범위는 소득세법 시행령 제101조 제3항 및 동법 시행령 제98조의 규정에 의거 판단하여야 한다. 그리고 친족 및 특수관계인의 범위는 과점주주의 제2차납세의무를 정하는 지방세기본법 시행령 제24조의 특수관계인과 범위가 거의 유사하다.

(나) 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때

여기서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때라 함은 다음에 해당하는 때를 말한다. 그리고 이 규정은 창설적 제한적 규정이 아니라 예시적ㆍ주의적 규정으로 보아야 한다(대법원 92누114, 1992.10.13. 참조). 이 경우 특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때에 이에 해당한다. 이 경우 지방세법상에서 취득하는 물건을 「저가매입」하는 경우에도 포함하여야 할 것인가를 검토하면 취득세는 저가매입을 함으로써 취득세 등 지방세 부담을 부당하게 감소하는 경우에 해당되는 것이므로 저가매입을 하는 경우에도 포함되는 것으로 판단하여야 할 것이다.

여기서 시가(時價)의 범위와 평가기준이 중요한 부당행위계산의 부인요소가 되는 것이다.

시가는 당해 물건의 객관적인 교환가치를 의미하는 것이기 때문에 불특정다수의 당사자간에 자유로운 거래가 이루어진 경우 통상적으로 형성되는 가액이므로 정상가액을 의미한다(소득세법 시행령 제51조 제5항 제2호 참조). 그러나 판례에서는 자산의 시가라고 하는 경우에는 통상의 거래에 의하여 정상적으로 형성되는 자산의 가액으로 보고 있다. 그러므로 시가는 거래자가 당해 거래와 유사한 상황에서 특수관계자 외의 불특정다수인과의 계속적으로 거래한 가격이나 제3자간의 일반적으로 거래된 가격에 의하여야 할 것이고 시가가 불분명하는 경우에는 부동산공시 및 감정평가에 관한 법률의 규정에 의하여 감정평가법인이 감정한 가액에 의하여야 하며 감정가액이 없는 경우에는 소득세법 시행령 제167조 제5항 및 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다.

그리고 개인과 법인간에 재산을 거래하는 경우로서 그 대가가 법인세법 시행령 제89조의 규정에 의한 가액에 해당되어 당해 법인의 거래가 부당행위계산에 적용되지 아니하는 경우에는 부당행위계산으로 보지 아니한다. 다만, 거짓 그밖의 부정한 방법으로 양도소득세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다. 그러므로 부당행위계산을 하기 위한 기준가액을 산정하기 위해서는 다음과 같은 시가를 기준으로 판단하여야 한다.

① 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.

② 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액)

2. 상속세 및 증여세법 제38조 내지 제39조의2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액
　

• [판례] 특수관계자와 거래시 적용할 과세표준의 범위
  
  1. 부동산 취득은 소득세법 제101조 제1항 규정의 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에 해당하므로 피고가 지방세법 제111조 제5항, 제2항 규정에 따라 원고의 법인장부가액을 사실상의 취득가격으로 인정하지 않고, 원고의 신고가액이 공시가액인 시가표준액에 미달하는 것으로 보아 그 시가표준액을 과세표준으로 하여 취득세 등을 산정한 이 사건 처분에 어떠한 위법이 있다고 할 수 없음.
  
  2. 지방세와 국세는 동일한 부동산에 부과되는 것이라 하더라도 과세주체와 과세목적, 과세근거, 과세대상, 세목의 성격, 시가표준액의 산정방식과 근거법령 등이 모두 상이하므로 그 시가표준액이 서로 다르다 하더라도 그러한 사정만으로 어느 하나의 시가표준액이 잘못된 것이라고 단정할 수 없음. 따라서 이 사건 처분의 기초가 된 시가표준액이 지방세법의 관련 규정에 따라 적법하게 산정된 이상, 그것이 국세청의 기준시가보다 많다고 하더라도 잘못되었다고 볼 수 없음(대법원 2009두478, 2009.3.26.).

(2) 취득세 과세표준 중 사실상 취득가액의 적용

지방세법 제10조 제5항 제3호, 지방세법 시행령 제18조 제3항 제2호에 의하면, 「법인이 작성한 원장․보조장․출납전표․결산서에 의하여 취득가격이 입증되는 경우」에는 사실상의 취득가격을 과세표준으로 할 수 있도록 하고 있는데, 그 취지는 법인이 작성한 위와 같은 서류는 기업회계기준 등에 의하여 체계적으로 기재되고 있어서 거래가격을 조작할 가능성이 적다는 데에 있는 것이다.

지방세법 제10조 제5항에 열거된 사유는 사실상의 취득가격에 의할 수 있는 제한적, 한정적 요건인 점, 법인장부에 의하여 입증되는 취득가격에 한하여 예외적으로 그 가액을 과세표준으로 인정하는 취지 등을 고려할 때(대법원 2008두22044, 2009.2.26.) 판결문에서 사실상 취득가액을 확인할 수 있는 판결문의 범위에는 민사소송 및 행정소송에 의하여 확정된 판결문(화해․포기․인낙 또는 의제자백에 의한 것은 제외한다)에 한하여 인정되어야 하고 화해에 의하여 취득가액이 확인된 경우에는 사실상의 취득가액으로 인정할 수가 없는 것이다.

조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고, 합리적 이유 없이 확장 또는 유추해석하는 것은 허용되지 않는 점(대법원 2002두5955, 2004.3.12. 참조)에서 지방세법상 사실상의 취득가액으로 증빙서류가 열거되지 아니하는 경우라면 사실상의 취득가액 입증은 입증력이 떨어진다고 할 것이다.

(3) 사실상 취득가액 적용 한계

법인의 장부가액은 원칙적으로 실제의 취득가격에 부합하는 것으로 볼 수 있는 신빙성이 있음을 전제로 하며, 법인의 장부가액이 사실상 취득가격에 부합되는지 여부에 관계없이 무조건 법인장부가액을 취득세의 과세표준으로 하는 것은 아니라는 대법원의 판례가 있는 점(대법원 2003두9411, 2004.3.12.)을 고려하면 법인장부에 의하여 취득가격이 입증되는 취득의 경우 법인과의 거래로서 소득세법 제101조 제1항 또는 법인세법 제52조 제1항에 의한 거래로 인한 취득의 경우에는 비록 법인장부상에 등재되어 있는 경우라고 하더라도 사실상의 취득가액으로 인정하지 아니한다.

이는 지방세법상 부당행위계산으로 인정되는 것이기 때문에 사실상의 취득가액으로 볼 수가 없는 것이다. 즉 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에 이에 해당하는 것이다.

(4) 부당행위계산부인 적용시 취득세 과세표준 적용

취득세의 과세표준은 원칙적으로 취득당시의 가액으로 하므로 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.

그러나 공매, 법인장부상 취득가액이 입증되는 취득 등의 취득(증여ㆍ기부, 그 밖의 무상취득 및 「소득세법」 제101조 제1항 또는 「법인세법」 제52조 제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다)에 대하여는 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 적용하는 규정에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다.

다만, 무상 취득과 법인세법상 부당행위계산부인의 규정이 적용되는 경우에는 사실상 취득가액을 적용할 수가 없기 때문에 비록 신고가액을 법인장부상 기재된 가액을 신고하더라도 시가표준액을 취득세 과세표준으로 적용하여야 하는 것이다.

6. 유사사례

[사례] 부당행위계산부인 관련 취득세 과세표준 적용범위

토지의 매도법인인 ○○산업(주) 장부에도 청구법인의 신고가액으로 매각한 것으로 기재되어 있고, 청구법인은 감정평가법인이 감정한 가액으로 취득세 등을 신고납부하였으므로 특수관계자와의 거래로 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 거래로 보기 어려우며 (주)○○감정평가법인이 산정한 이 건 부동산의 감정가액이 교환가치를 정확하게 반영하지 아니하였다고 보기 어렵고 처분청은 이 건 감정가액이 거래사례 등을 반영하지 아니하여 시가를 낮게 평가했다고 주장하며 ○○상가 2층 78호의 취득신고서, 부동산거래계약신고필증 1건을 제출하였으나 ○○상가는 지난 10년간 총 거래회수가 10회 미만이고 2층의 경우 총 4회의 거래가 있는 등 거래가 거의 없는 상가였으며, ○○상가 2층 78호의 거래사례는 당초 소유자인 김○○이 친구인 오○○ 명의로 이전했다가 김○○의 아들에게로 소유권을 이전한 사례로 일반적인 거래사례로 보는 것은 부적합함. 따라서 이 건 거래는 법인장부에 의거 취득가격이 입증되는 취득에 해당하므로 법인장부상 가액이 취득세 과세표준이 되어야 하므로 처분청이 법인장부상 가액이 아닌 시가표준액을 이 건 취득세 등의 과세표준으로 적용했으나 부당한 것으로 판단됨(조심 2012지162, 2011.6.12.).