채권의 대손 및 대손충당금에 대한 회계·세무처리

[박정규 세무사]

채권의 대손 및 대손충당금에 대한 회계·세무처리(1) ……… 2013.10.09

요약

1. 채권의 대손 및 대손충당금에 대한 회계.세무처리와 관련된 규정 및 이에 대한 사례를 살펴보기로 한다.

Ⅰ. 부가가치세법

부가가치세법에서는 일반과세자의 대손에 대하여 다음과 같은 ‘대손세액의 공제특례’ 규정을 두고 있다.1)

1. 대손요건 및 대손세액

1) 대손요건

사업자가 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급한 후 그 공급일부터 5년이 지난 날이 속하는 과세기간에 대한 확정신고기한까지「소득세법 시행령」제55조 제2항 및「법인세법 시행령」제19조의 2 제1항에 따라 대손금(貸損金)으로 인정되는 사유가 발생하여 대손이 확정되어야 한다(「부가가치세법 시행령」제87조 ①ㆍ②).2)

2) 대손세액

부가가치세가 과세되는 재화나 용역을 공급한 후 재화나 용역의 공급에 대한 외상매출금 등이 대손될 경우 해당 채권에 포함된 부가가치세액(이하 ‘대손세액’이라 한다)은 다음의 금액으로 한다(「부가가치세법」제45조 ①).

대손세액 = 대손금액 x ( 10 / 110 )

2. 대손세액 처리

1) 대손확정 시

① 공급자(매출자)

공급자(매출자)는 대손요건이 충족되어 대손이 확정된 경우 대손세액을 그 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있다(「부가가치세법」제45조 ①).

이때, 해당 사업자는 확정신고 시 「부가가치세 확정신고서(별지 제12호 서식)」에 「대손세액공제(변제)신고서(별지 제19호 서식⑴」와 대손사실을 증명하는 서류를 첨부하여 관할세무서장에게 제출(국세정보통신망에 의한 제출을 포함한다)하여야 한다(「부가가치세법」제45조 ②, 「부가가치세법 시행령」제87조 ④, 부칙 60).

point [대손확정 시 공급자의 부가가치세 확정신고서 작성]

본문에 따라 대손세액공제를 적용받는 경우 공급자(매출자)는 해당 대손세액 내역을 「부가가치세 확정신고서(1쪽)」“(8)대손세액가감”란에 (－)표시하여 기재한다.

② 공급받는 자(매입자)

재화 또는 용역을 공급받은 사업자가 대손세액에 해당하는 금액의 전부 또는 일부를 매입세액으로 공제받은 경우로서 그 사업자가 폐업하기 전에 재화 또는 용역을 공급하는 자가 대손세액공제를 받은 경우에는 그 재화 또는 용역을 공급받은 사업자는 관련 대손세액에 해당하는 금액을 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간에 자신의 매입세액에서 뺀다(「부가가치세법」제45조 ③). 즉 매입세액불공제한다.3)

point [대손확정 시 매입자의 대손세액 세무처리]

1. 대손세액에 대한 매입세액불공제 요건

본문에서 살펴보았듯이 `a. 공급받는 자가 대손세액에 대하여 매입세액공제를 받고 b. 공급자가 해당 대손세액에 대하여 대손세액공제를 적용받는 경우에만 매입세액불공제한다. 즉 공급받는 자가 대손세액에 대하여 매입세액공제를 받지 않은 경우에는 본문에서 언급하는 대손세액(후술하는 변제대손세액 포함) 처리를 할 필요가 없다.

2. 대손확정 시 공급받는 자의 「부가가치세 확정신고서」 작성

사업자가 본문에 따라 대손세액에 대하여 매입세액불공제하는 경우 해당 내역을 다음 칸에 기재한다.
① 「부가가치세 확정신고서(2쪽)」“(50) 대손처분받은 세액”
② 「부가가치세 확정신고서(1쪽)」“(16) 공제받지 못할 매입세액”

2) 대손금액 회수(변제) 시

① 공급자(매출자)

공급자가 ‘1)’에 따라 대손처리한 대손세액과 관련된 대손금액의 전부 또는 일부를 회수한 경우에는 그 대손금액과 관련된 대손세액을 회수한 날이 속하는 과세기간의 매출세액에 더한다(「부가가치세법」제45조 ①).

point [대손금액 회수 시 공급자의 부가가치세 확정신고서 작성]

대손세액공제를 적용받은 대손금액의 전부 또는 일부를 회수한 경우 공급자(매출자)는 해당 변제대손세액 내역을 「부가가치세 확정신고서(1쪽)」“(8)대손세액가감”란에 (＋)표시하여 기재한다.

② 공급받는 자(매입자)

‘1)’에 따라 매입세액에서 대손세액에 해당하는 금액을 뺀(관할세무서장이 결정 또는 경정한 경우 포함) 사업자가 대손금액의 전부 또는 일부를 변제한 경우에는 변제한 대손금액에 관련된 대손세액에 해당하는 금액을 변제한 날이 속하는 과세기간의 매입세액에 더한다(「부가가치세법」제45조 ④). 즉 매입세액공제를 적용받는다.

이때, 해당사업자는 확정신고 시 「부가가치세 확정신고서(별지 제12호 서식)」에 「대손세액공제(변제)신고서(별지 제19호 서식⑴」와 변제사실을 증명하는 서류를 첨부하여 관할세무서장에게 제출(국세정보통신망에 의한 제출을 포함한다)하여야 한다(「부가가치세법」제45조 ④, 「부가가치세법 시행령」제87조 ④).

point [대손금액 변제 시 매입자의 변제대손세액 세무처리]

사업자가 본문에 따라 변제대손세액에 대하여 매입세액공제를 받는 경우 해당 내역을 다음 칸에 기재한다.

① 「부가가치세 확정신고서(2쪽)」“(46) 변제대손세액”
② 「부가가치세 확정신고서(1쪽)」“(14) 그 밖의 공제매입세액”

Ⅱ. 기업회계기준

1. 일반기업회계기준

일반기업회계기준에서 규정하고 있는 채권의 대손에 대한 내용은 다음과 같다.

• 1) 대손충당금 설정

회수가 불확실한 채권은 합리적이고 객관적인 기준4)에 따라 산출한 대손추산액을 대손충당금으로 설정한다(일반기준 6.17의2). 대손충당금에 대한 회계처리를 예시하여 보면 다음과 같다(일반기준 6.17의2, 2.43, 실2.47, 실2.49).

시점		회계처리
대손충당금 설정	매출채권	(차) 대손상각비 ××× (대) 대손충당금 ××× *1 (판매비와관리비) (채권(－))
	이외 채권	(차) 기타의 대손상각비 ××× (대) 대손충당금 ××× *1 (영업외비용) (채권(－))
대손충당금 환입	매출채권	(차) 대손충당금 ××× *1 (대) 대손충당금환입*2 ××× (채권(－)) (판매비와관리비(－))
	이외 채권	(차) 대손충당금 ××× *1 (대) 대손충당금환입 ××× (채권(－)) (영업외수익)

*1. 대손충당금변동액은 다음 산식에 의해 산출한다.

대손추산액 － 설정 전 대손충당금 장부금액

*2. 대손충당금환입의 계정과목 대신 대손상각비의 계정과목으로 표시하여도 무방하다고 판단된다.

point [대손추산액]

1. 대손추산액 추정방법

대손추산액을 추정하는 방법에는 다음과 같이 채권잔액을 기준으로 한 재무상태표 접근법과 매출액을 기준으로 한 손익계산서 접근법이 있다.

구분	재무상태표 접근법	손익계산서 접근법
추정기준	채권잔액	매출액
장점	채권의 순실현가치 표시	수익.비용의 적절한 대응
관련 주요 계정과목	외상매출금과 대손충당금	매출액과 대손상각
방법	▪ 채권잔액비례법(대손실적률법) ▪ 연령분석법 ▪ 현금흐름할인법	▪ 외상매출액비례법 ▪ 총매출액비례법

대손을 추정하는 데 있어서 매출액을 기준으로 하는 손익계산서접근법은 당기 매출액에 당기의 대손이 비용화되므로 매출액과 대손발생액 사이에 높은 상관관계가 있을 경우 수익비용대응원칙에 매우 적합한 방법이나, 매출액에는 대손과는 상관없는 현금매출도 포함되어 있어 채권잔액을 기준으로 하는 재무상태표 접근법에 비해 논리적으로 약하다. 이에 실무적으로는 대부분 재무상태표 접근법을 사용하고 있다.

2. 대손추산액의 변경

대손추산액을 산정하는 것은 회계추정에 해당되며, 이러한 회계추정은 객관적이고 합리적이여야 한다(일반기준 실5.5).5) 따라서 전기와 달리 대손추산액이 변경되는 경우 회계추정의 변경에 해당되므로, 전진적으로 처리하여 그 효과를 당기와 당기 이후의 기간에 반영한다. 즉 회계추정 변경의 효과를 당해 회계연도 개시일부터 적용하여 회계처리한다(일반기준 5.14, 5.17).

• 2) 대손의 확정 및 대손금 회수

채권이 회수불가능하게 되어 대손처리하거나, 대손처리한 채권을 회수한 경우에는 다음과 같이 회계처리한다(일반기준 6.17의2).

구분

회계처리

대손처리

(차) 부가세예수금 *1) XXXX (유동부채) 대손충당금*2 ××× (채권(－)) (기타의)대손상각비*2 ×××

(대) 채권 XXX

대손금회수

(차) 채권 ×××

(대) 부가세예수금*3 ××× (유동부채) (대손충당금*4) (채권(－))

(차) 보통예금 ××× (대) 채권 ×××

*1 부가가치세법 상 대손세액공제 요건이 충족된 경우에 발생하며, 대손처리되는 채권금액의 10/110(이를 대손세액이라 한다)으로 한다.

*2 회수불가능한 채권은 대손충당금과 상계하고 대손충당금이 부족한 경우에는 그 부족액을 대손상각비로 처리한다.

*3 대손세액공제를 적용받은 금액을 회수하는 경우에 발생하며 해당 회수금액의 10/110(이를 변제대손세액이라 한다)으로 한다.

*4 회수하는 채권금액 중 변제대손세액을 초과하는 금액은 대손충당금으로 인식한다

point [공급받는 자의 대손에 대한 회계처리]

공급받는 자는 공급자와 달리 채권이 아니라 채무에 해당하므로 대손추산액을 추정할 필요가 없으므로 대손충당금 등의 회계처리가 발생하지 않는다. 다만, 부가가치세법 상 대손세액에 대해서는 회계처리가 발생하게 되는데 이를 예시하면 다음과 같다.

1. 대손확정 시

구분	회계처리
대손세액을 매입세액 공제받았던 경우	(차) 채무 ××× (대) 부가세대급금*1 ××× (유동부채 등) (유동자산)
대손세액을 매입세액 불공제받았던 경우	회계처리 없음 *1)

*1. 사업자가 매입세액공제를 적용받았던 경우로서 대손이 확정되어 공급자가 대손세액공제를 받는 경우 해당 대손세액을 매입세액에서 뺀다. 즉 매입세액불공제한다. 이때, 그 사업자가 대손세액에 해당하는 금액을 빼지 아니한 경우에도 그 사업자의 관할세무서장이 빼야 할 매입세액을 결정 또는 경정(更正)하므로 동일하게 회계처리한다.

2. 대손금액 변제 시

구분	회계처리
대손세액을 매입세액 공제받았던 경우	(차) 부가세대급금*2 ××× (대) 보통예금 ××× (유동자산) (유동자산)
대손세액을 매입세액 불공제받았던 경우	회계처리 없음 *1)

*2. 대손확정 시 대손세액을 매입세액에서 뺀 경우로서 그 대손세액을 변제하는 경우 다시 매입세액에 가산한다. 즉 매입세액공제 한다.

• 3) 회계처리 사례연구

자료

① 20×1년말 현재 외상매출금 잔액은 1,500,000,000원이며, 이 중 손상차손이 발생한 채권금액은 150,000,000원이다. 단, 대손충당금 설정 전 장부잔액은 100,000,000원이다.

② 20×2년 중 외상매출금 200,000,000원이 대손되었으며, 해당 대손금액에 대해 부가가치세법 상 대손세액공제 요건이 충족되었다.

③ 20×2년말 현재 외상매출금 잔액은 3,000,000,000원이며, 이중 손상차손이 발생한 채권금액은 300,000,000원이다.

④ 20×3년 중 외상매출금 150,000,000원이 대손되다. 다만, 해당 대손금액에 대해 부가가치세법 상 대손세액공제 요건은 충족되지 않았다.

⑤ 20×3년 중 ‘②’에 따라 대손처리한 외상매출금 중 100,000,000원이 회수되다.

⑥ 20×3년말 현재 외상매출금 잔액은 2,000,000,000원이며, 이중 손상차손이 발생한 채권금액은 200,000,0 00원이다.

주어진 사례연구에 대해 각 시점별 회계처리를 하여 보면 다음과 같다.

① 20×1년 － 대손충당금 설정

차) 대손상각비(판매비와관리비) 50,000,000 (대) 대손충당금(외상매출금(－)) 50,000,000 *1

*1. 대손충당금 설정액＝대손추산액－대손충당금 설정 전 잔액＝150,000,000－100,000,000

② 20×2년 － 대손처리

차) 부가세예수금 (유동부채) 18,181,818 *2 (대) 외상매출금(유동자산) 200,000,000
대손충당금(외상매출금(－)) 150,000,000 *3
대손상각비(판매비와관리비) 31,818,182 *4

*2 부가가치세법 상 대손세액공제를 적용받으므로, 대손금액의 10/110을 매출세액에서 뺀다.
→ 부가가치세법 상 대손세액공제액(A)＝대손금액×10/110＝200,000,000×10/110＝18,181,818

*3 대손처리 시점 현재 대손충당금 장부잔액(B)＝150,000,000
→ 대손처리 후 대손충당금 장부잔액＝0

*4 대차차액＝대손금액－대손세액공제액(A)－대손충당금 장부잔액(B)

③ 20×2년 － 대손충당금 설정

차) 대손상각비(판매비와관리비) 300,000,000 (대) 대손충당금(외상매출금(－)) 300,000,000 *5

*5. 대손충당금 설정액＝대손추산액－대손충당금 설정 전 잔액＝300,000,000－0

④ 20×3년 － 대손처리

차) 대손충당금(외상매출금(－)) 150,000,000*6 (대) 외상매출금(유동자산) 150,000,000

*6. 부가가치세법 상 대손세액공제액도 없고, 대손처리 시점 현재 대손충당금 장부잔액(300,000,000원)이 대손금액(150,000,000원)보다 크므로 추가로 인식하는 대손상각비도 없다.
→ 대손처리 후 대손충당금 장부잔액＝300,000,000－150,000,000＝150,000,000

⑤ 20×3년 － 대손금 회수

차) 외상매출금(유동자산) 100,000,000	(대) 부가세예수금(유동부채) 9,090,909 *7
	대손충당금(외상매출금(－)) 90,909,091 *8

차) 보통예금(유동자산) 100,000,000 (대) 외상매출금(유동자산) 100,000,000

*7. 부가가치세법 상 대손세액공제를 받았던 대손금액을 회수한 경우 해당 대손금액의 10/110에 해당하는 금액을 다시 매출세액에 가산하여야 한다.
→ 부가가치세법 상 대손세액납부액(C)＝대손금액×10/110＝100,000,000×10/110＝9,090,909

*8. 대차차액＝대손금액(회수금액)－대손세액납부액(C)
→ 회계처리 후 대손충당금 장부잔액＝150,000,000＋90,909,091＝240,909,091

⑥ 20×3년 － 대손충당금 설정

차) 대손충당금(외상매출금(－)) 40,909,091 *9 (대) 대손충당금환입(판매비와관리비(－)) *10 40,909,091

*9. 대손충당금 환입액＝대손추산액－대손충당금 설정 전 잔액＝200,000,000－240,909,091

*10. 대손충당금환입의 계정과목 대신 대손상각비의 계정과목으로 표시하여도 무방하다고 판단된다.

-최종기 선생님-