납부부족액에 대한 처분이 과세전적부심사의 대상인지 여부

[박정규 세무사]

납부부족액에 대한 처분이 과세전적부심사의 대상인지 여부

[과세전적부심사사무처리] 규정상 납부부족액에 대한 처분은 과세전적부심사의 대상이 되지 않는 것으로 규정되어 있는 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 업음

【문서번호】조심2013구865, 2014.09.03

【주문】

심판청구를 기각한다.

【이유】

1. 처분개요

가. 2011.10.16. 피상속인 최OOO이 사망하여, 상속인들인 OOO(이하 “청구인”이라 한다)는 2012.5.31. 총 납부할 상속세 OOO을 물납세액으로, OOO을 연부연납세액으로 신청하며 상속세를 신고하였으나, 2012.11.7. 처분청이 이에 대해 물납신청 보정 및 연부연납 담보 추가를 요구하자, 청구인은 2012.11.19. 물납신청 물건 및 연부연납 담보물건을 변경하여 처분청에 제출하였다.

나. 처분청은 청구인의 변경신청에 물납 미허가분 및 연부연납 담보부족분이 있어 2012.11.29. 상속세 신고 과소납부액(가산세 포함) OOO을 결정ㆍ고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2013.2.1. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

청구인은 당초 물납 및 연부연납 신청에 대한 처분청의 2012.11.7.자 보정요구에 따라 물납 및 연부연납 변경을 신청(2012.11.19.)하였으나, 처분청은 아직 청구인에 대한 상속세 조사가 완료되지 않아 변경 물납재산의 가액이 확정되지 않았다는 이유로 당초 신청한 일부 재산에 대해서만 물납을 인정하고, 납세담보 부동산을 기준시가에 의해 일괄 평가하여 물납 및 납세담보 부족분과 납부불성실 가산세를 부과하였는바,

납세고지 세액이 OOO 이상임에도 처분청이 과세예고통지 없이 과세한 처분은 납세자의 사전적 권리구제 절차인 과세전적부심사청구를 불가능하게 한 절차상의 잘못이 있는 점, 물납재산의 평가액이 확정되지 않았다는 이유로 물납신청을 거부한 것은 위법한 점, 납세담보로 제공된 부동산을 평가함에 있어 과세관청의 결정가액이 아닌 기준시가에 따른 점 등 이 건 과세처분은 절차와 내용에 있어서 부당하다.

나. 처분청 의견

이 사건 부과처분은 청구인이 신고한 상속세 자진납부세액 중 물납 및 연부연납신청에 대한 담보부족분으로 인한 것인데, 국세청 과세전적부심사 사무처리 규정은 “무납부경정 및 납부부족액경정”의 경우 과세전적부심사청구대상이 아닌 것으로 정하고 있어 과세예고통지의 의무가 없어 절차상의 잘못이 없고, 청구인이 물납 신청한 물건은 근저당권이 설정되어 있어 법령상 관리ㆍ처분이 부적당한 재산에 해당하여 물납이 거부된 것이지 평가액 미확정으로 인한 것이 아니며, 이 사건 연부연납을 위한 납세담보 부동산은 법령에 의해 평가된 것이므로 청구인의 주장은 타당하지 않으며, 이 건 과세처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 과세예고통지 없이 바로 과세한 처분이 납세자가 과세전적부심사를 청구할 권리를 부당하게 침해한 것인지 여부

② 일부 물납신청에 대한 처분청의 거부가 정당한 것인지 여부

③ 납세담보제공 부동산을 기준시가에 의해 평가하는 것이 정당한지 여부

나. 관련 법령 등

(1) 국세기본법

제30조 (담보의 평가) 납세담보의 가액은 다음 각 호의 구분에 따른다.

1. 유가증권: 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가를 고려하여 결정한 가액

2. (삭 제)

3. 납세보증보험증권: 보험금액

4. 납세보증서: 보증금액

5. 토지ㆍ건물ㆍ공장재단ㆍ광업재단ㆍ선박ㆍ항공기ㆍ건설기계: 대통령령으로 정하는 가액

제81조의15(과세전 적부심사) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 “과세전적부심사”(課稅前適否審査)라 한다]를 청구할 수 있다. 다만, 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항에 대해서는 국세청장에게 청구할 수 있다.

1. 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지

2. 그 밖에 대통령령으로 정하는 과세예고 통지

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.

1. 「국세징수법」 제14조에 규정된 납기전징수의 사유가 있거나 세법에서 규정하는 수시부과의 사유가 있는 경우

2. 「조세범처벌법」위반으로 고발 또는 통고처분하는 경우

3. 세무조사 결과 통지 및 과세예고 통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우

4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우

(2) 국세기본법 시행령

제13조(납세담보의 종류 및 평가) ④ 법 제30조 제5호에서 “대통령령으로 정하는 가액”이란 다음 각 호의 구분에 따른 가액을 말한다

1. 토지 또는 건물: 「상속세 및 증여세법」 제61조를 준용하여 평가한 금액

제63조의14(과세전적부심사의 범위 및 청구 절차 등) ① 법 제81조의15 제1항 각 호 외의 부분 단서에서 “법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 것

2. 국세청장의 훈령ㆍ예규ㆍ고시 등과 관련하여 새로운 해석이 필요한 것

3. 세무서 또는 지방국세청에 대한 국세청장의 업무감사 결과(현지에서 시정조치하는 경우는 제외한다)에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 하는 과세예고 통지에 관한 것

4. 제1호부터 제3호까지의 규정에 해당하지 아니하는 사항 중 과세전적부심사 청구금액이 10억원 이상인 것

② 법 제81조의15 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 과세예고 통지”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다

1. 세무서 또는 지방국세청에 대한 지방국세청장 또는 국세청장의 업무감사 결과(현지에서 시정조치하는 경우를 포함한다)에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 하는 과세예고 통지

2. 제63조의3에 따른 실지조사에서 확인된 해당 납세자 외의 자에 대한 과세자료 및 현지 확인조사에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 하는 과세예고 통지

3. 납세고지하려는 세액이 3백만원 이상인 과세예고 통지

(3) 상속세 및 증여세법

제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 자문을 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

가. 제12조의2 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우

나. 거래된 비상장주식의 가액(액면가액의 합계액을 말한다)이 다음의 금액 중 적은 금액 미만인 경우(제56조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 자문을 거쳐 그 거래가액이 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우는 제외한다)

1) 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액

2) 3억원

2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 1에 해당하는 것을 제외하며, 당해 감정가액이 법 제61조ㆍ법 제62조ㆍ법 제64조 및 법 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제5항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제56조의2 제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 상속세 또는 증여세 납세의무자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.

가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액

나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

3. 당해 재산에 대하여 수용ㆍ경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 당해 경매가액 또는 공매가액은 이를 제외한다.

가. 법 제73조에 따라 물납한 재산을 상속인ㆍ증여자ㆍ수증자 또는 그의 특수관계인이 경매 또는 공매로 취득한 경우

나. 경매 또는 공매로 취득한 비상장주식의 가액(액면가액의 합계액을 말한다)이 다음의 금액 중 적은 금액 미만인 경우

1) 액면가액의 합계액으로 계산한 당해 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액

2) 3억원

다. 경매 또는 공매절차의 개시 후 관련 법령이 정한 바에 따라 수의계약에 의하여 취득하는 경우

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각 호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제5항에 따른 가액을 적용하지 아니하다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항 제2호의 경우에는 감정가액평가서를 작성한 날

3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날

③ 제1항 제2호의 경우에 있어서 납세의무자가 제시한 감정기관의 감정가액이 기획재정부령이 정하는 기준에 미달하는 경우에는 당해 감정기관의 감정가액은 기획재정부령이 정하는 바에 따라 이를 제1항의 규정에 의한 감정가액으로 보지 아니한다.

④ 제1항 각호의 가액에 2 이상의 재산가액이 포함됨으로써 각각의 재산가액이 구분되지 아니하는 경우에는 각각의 재산을 법 제61조 내지 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액에 비례하여 안분계산하되 각각의 재산에 대하여 감정가액(동일감정기관이 동일한 시기에 감정한 각각의 감정가액을 말한다)이 있는 경우에는 감정가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 토지와 그 토지에 정착된 건물 기타 구축물의 가액이 구분되지 아니하는 경우에는 「부가가치세법 시행령」 제48조의2 제4항 단서의 규정에 따라 안분계산한다.

⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월(증여의 경우에는 3개월로 한다)부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다.

⑥ 기획재정부장관은 상속ㆍ증여재산을 평가함에 있어서 평가의 공정성을 확보하기 위하여 재산별 평가기준ㆍ방법ㆍ절차 등에 관한 세부사항을 정할 수 있다.

제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 토지

「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법으로 평가한 가액으로 한다.

2. 건물

건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액

제71조(연부연납) ① 납세지 관할세무서장은 상속세 납부세액이나 증여세 납부세액이 2천만원을 초과하는 경우에는 대통령령으로 정하는 방법에 따라 납세의무자의 신청을 받아 연부연납을 허가할 수 있다. 이 경우 납세의무자는 담보를 제공하여야 하며, 「국세기본법」 제29조 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 납세담보를 제공하여 연부연납 허가를 신청하는 경우에는 그 신청일에 연부연납을 허가받은 것으로 본다.

② 제1항에 따른 연부연납의 기간은 다음 각 호의 구분에 따른 기간의 범위에서 해당 납세의무자가 신청한 기간으로 한다. 다만, 각 회분의 분할납부 세액이 1천만원을 초과하도록 연부연납기간을 정하여야 한다.

1. 가업상속재산의 경우에는 연부연납 허가 후 2년이 되는 날부터 5년. 다만, 상속재산(상속인이 아닌 자에게 유증한 재산은 제외한다) 중 가업상속재산이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 경우에는 연부연납 허가 후 3년이 되는 날부터 12년으로 한다.

2. 제1호 외의 경우에는 연부연납 허가일부터 5년

③ 제2항을 적용할 때 연부연납 대상금액의 산정방법은 대통령령으로 정한다.

④ 납세지 관할세무서장은 제1항에 따라 연부연납을 허가받은 납세의무자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하게 된 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 연부연납 허가를 취소하거나 변경하고, 그에 따라 연부연납에 관계되는 세액의 전부 또는 일부를 징수할 수 있다.

제73조(물납) ① 납세지 관할세무서장은 상속받거나 증여받은 재산 중 부동산과 유가증권[한국거래소에 상장되어 있지 아니한 법인의 주식 또는 출자지분(이하 이 항에서 “비상장주식등”이라 한다)을 제외하되, 비상장주식등 외에는 상속재산이 없는 경우 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다. 이하 이조에서 같다]의 가액이 해당 재산가액의 2분의 1을 초과하고 상속세 납부세액 또는 증여세 납부세액이 1천만원을 초과하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세의무자의 신청을 받아 그 부동산과 유가증권에 대해서만 물납을 허가할 수 있다. 다만, 물납을 신청한 재산의 관리ㆍ처분이 적당하지 아니하다고 인정되는 경우에는 물납허가를 하지 아니할 수 있다.

② 물납에 충당할 수 있는 재산의 범위, 관리ㆍ처분이 적당하지 아니하다고 인정되는 경우, 그 밖에 물납절차 및 물납신청에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(4) 상속세 및 증여세법 시행령

제70조(물납의 신청 및 허가) ① 법 제73조의 규정에 의한 물납의 신청등에 관하여는 제67조 제1항 및 동조 제3항의 규정을 준용한다. 이 경우 제67조 제1항 및 동조 제3항 중 “연부연납”은 “물납”으로, 제67조 제3항중 “연부연납허가통지일”은 “물납재산의 수납일”로 본다.

② 법 제71조의 규정에 의하여 상속세 또는 증여세의 연부연납허가를 받은 자가 연부연납 기간 중 각회분의 분납세액(법 제72조의 규정에 의한 연부연납가산금을 제외한 것을 말한다)에 대하여 법 제73조의 규정에 의하여 물납하고자 하는 경우에는 각회분의 분납세액 납부기한 30일전까지 납세지 관할세무서장에게 신청할 수 있다.

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 물납신청에 대한 허가기한 및 그 절차 등에 대하여는 제67조 제2항의 규정을 준용(제2항의 규정에 의한 물납신청의 경우의 허가기한은 그 신청을 받은 날부터 14일 이내로 하고, 이 경우 “연부연납”은 “물납”으로 본다)하되, 물납신청한 재산의 평가등에 소요되는 시일을 감안하여 그 기간을 연장하고자 하는 때에는 그 기간 연장에 관한 서면을 발송하고 1회 30일의 범위내에서 연장할 수 있다. 이 경우 당해 기간까지 그 허가여부에 대한 서면을 발송하지 아니한 때에는 허가를 한 것으로 본다.

④ 제3항 후단의 규정은 물납신청을 한 재산이 「국유재산법」 제111조에 따라 국유재산으로 취득할 수 없는 재산인 경우에는 이를 적용하지 아니한다.

⑤ 납세지 관할세무서장은 제3항의 규정에 의하여 물납을 허가하는 때에는 그 허가를 한 날부터 20일이내의 범위내에서 물납재산의 수납일을 지정하여야 한다. 이 경우 물납재산의 분할 등의 사유로 당해 기간 내에 물납재산의 수납이 어렵다고 인정되는 경우에는 1회에 한하여 20일의 범위내에서 물납재산의 수납일을 다시 지정할 수 있다.

제71조(관리ㆍ처분이 부적당한 재산의 물납) ① 세무서장은 법 제73조 제1항의 규정에 의하여 물납신청을 받은 재산이 다음 각 호의 1에 해당하는 사유로 관리ㆍ처분상 부적당하다고 인정하는 경우에는 그 재산에 대한 물납허가를 하지 아니하거나 관리ㆍ처분이 가능한 다른 물납대상재산으로의 변경을 명할 수 있다.

1. 지상권ㆍ지역권ㆍ전세권ㆍ저당권 등 재산권이 설정된 경우

2. 물납신청한 토지와 그 지상건물의 소유자가 다른 경우

3. 토지의 일부에 묘지가 있는 경우

4. 제1호 내지 제3호와 유사한 사유로서 관리ㆍ처분이 부적당하다고 기획재정부령이 정하는 경우

(5) 상속세 및 증여세법 시행규칙

제19조의4(관리ㆍ처분이 부적당한 재산의 범위) 영 제71조 제1항 제4호에서 “기획재정부령이 정하는 경우”란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 건축허가를 받지 아니하고 건축된 건축물 및 그 부수토지

2. 소유권이 공유로 되어 있는 재산

3. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따라 상장이 폐지된 경우의 해당 주식 등

4. 제1호 내지 제3호와 유사한 것으로서 국세청장이 인정하는 것

(6) 과세전적부심사사무처리규정

제5조(과세전적부심사청구 대상이 아닌 경우) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 법 제81조의15 규정에 따른 과세전적부심사청구 대상이 아니므로 제4조의 규정을 적용하지 아니한다.

1. 「국세징수법」 제14조에 규정하는 납기 전 징수의 사유가 있거나 세법에 규정하는 수시 부과의 사유가 있는 경우

2. 「조세범처벌법」 위반으로 고발 또는 통고처분 하는 경우

3. 세무조사결과 등 통지를 하는 날부터 국세부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3월 이하인 경우

4. 「국제조세조정에 관한 법률」에 따라 조세조약을 체결한 상대국이 상호합의절차의 개시를 요청한 경우

5. 무납부경정 및 납부부족액경정의 경우

6. 감사원 감사결과 처분지시 또는 시정요구에 따라 고지하는 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 심리자료를 토대로 이 건 사실관계를 살펴본다.

(가) 청구인이 상속세로 납부하여야할 세액이 청구인이 2012.5.31. 최초 신고한 OOO임에 대하여는 다툼이 없다.

(나) 과세처분 진행 관련 사항은 다음과 같으며,

날짜	내용
2011. 10. 16.	피상속인 사망
2012. 5. 31.	청구인, 상속세 자진신고
2012. 11. 7.	처분청, 물납신청 보정 및 추가 담보 요구
2012. 11. 19.	청구인, 물납신청 및 담보물건 변경 제출
2012. 11. 29.	처분청, 물납허가 통지(일부 물납 불허)
2013. 1. 2.	처분청, 가산세 등 과소납부세액 결정ㆍ고지

2012.11.19. 청구인의 물납신청 및 담보물건 변경 제출이후 2013.1.2. 과소납부세액 결정ㆍ고지일까지, 청구인에 대한 납부부족액 경정 및 가산세와 관련한 과세예고 통지는 없었던 것으로 확인된다.

(다) 청구인은 2012.5.31. 현금 OOO을 납부하고, 다음 <표1>, <표2>, <표3>과 같이 물납 및 연부연납을 신고하였다.

(라) 처분청이 2012.11.9. 위 물납신청에 대한 보정요구 및 연부연납 담보부족분에 대해 추가담보를 요구하자, 2012.11.19. 청구인은 최초 신고 당시 물납신청한 부동산 일부를 제외하고, 담보물건으로 신청했었던 OOO(이하 OOO라 한다)를 물납재산으로 변경하는 등 다음 <표4>, <표5>, <표6>과 같이 물납 및 연부연납을 변경신고하였다.

OOO하여 연부연납 가능세액을 OOO으로 확정하고, 총 납부세액 OOO을 차감한 OOO을 미납액으로 판단하고 가산세와 함께 과소납부세액으로 결정ㆍ고지하였다.

(바) 청구인의 물납 및 연부연납 신청에 대한 처분청 판단과 관련된 사항은 다음 <표7>과 같다.

1) 물납과 관련하여, 청구인의 물납 변경신고 사항OOO를 물납대상에서 배제하였고, 물납허가신청 검토조사서에 따르면 OOO에는 근저당권이 설정되어 있고 청구인이 신고한 유사매매사례가는 적절하지 못한 것으로 판단

2) 연부연납과 담보와 관련하여, 처분청은 담보물건의 가치를 OOO으로 평가하고, 청구인이 담보물건의 가치를 과대평가OOO한 것으로 간주하여, 청구인이 연부연납(변경)신청한 OOO과 처분청의 연부연납 인정금액 OOO의 차이만큼인 OOO만큼을 연부연납 부족액으로 간주

(2) 청구인의 주장은 다음과 같다.

(가) 과세전적부심사청구는 당초 청구대상이 세무조사결과통지, 업무감사 및 실지조사 등 조사와 관련된 과세예고통지로 한정됐으나, 이후 OOO 이상인 과세예고통지를 추가하여 납세자 권리구제를 확대하였는바, 이 건의 경우 일부 물납재산과 납세담보 평가의 적법성에 대해 처분청과 청구인간에 이견이 있어 과세전적부심사청구를 통하여 이를 검증하는 단계를 거치는 것이 제도의 취지에 적합하므로, 납세고지세액이 OOO 이상임에도 불구하고 과세예고통지 없이 바로 과세한 이 처분은 납세자의 사전적 권리구제 절차인 과세전적부심사청구를 불가능하게 하여 부당하다.

(나) 청구인은 2012.11.7.자 처분청의 물납보정요구를 ‘기존 물납신청재산이 관리ㆍ처분에 부적당하므로 이를 보정하라’는 취지로 이해하여 이에 따라 2012.11.19. 물납재산을 변경 신청하였으나, 처분청은 조사청인 OOO의 상속세 조사 미완료로 인해 변경신청 물납재산OOO의 가액이 확정되지 않았다는 이유로 해당 재산의 물납을 거부하였는바, 「상속세 및 증여세법」 제73조 등의 규정에 의하면 물납재산 가액 미확정은 거부사유가 될 수 없어 이는 위법하다.

(다) 「상속세 및 증여세법 시행령」 제70조 제3항에는 상속세조사 미완료시 물납 신청 재산의 평가를 위해 물납허가 기한을 연장할 수 있도록 규정하고 있어, 처분청은 기한을 연장하고 조사청의 평가결과를 기다릴 수 있었음에도 이를 무시하고 청구인의 물납신청을 거부하였다.

(라) 세액 산정시 상속재산을 감정가액으로 결정할 경우 이에 대한 연부연납 담보재산도 감정가액으로 평가하는 것이 합리적임에도 불구하고, 현행 규정상 담보재산의 평가액은 「상속세 및 증여세법」 제61조에 따라 「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 개별공시지가로 하도록 되어있는바, 소유권이 국가로 귀속되는 물납재산의 수납가액도 원칙적으로 평가가액으로 하는 점에 비교할 때 연부연납 담보재산을 기준시가로 평가한 것은 편의주의적 과세기준으로 부당하다.

(마) 또한, 처분청은 청구인의 최초 연부연납신청에 대해 담보신청 재산의 평가액(기준시가)에서 실지 채무액이 아닌 채권최고액을 차감하여 담보가능액을 산정하고 미달금액만큼의 추가 담보를 요구하였는바, 청구인은 담보가능액 산정시 평가액에서 차감하는 금액은 채권최고액이 아닌 실채무액이어야 한다는 의견을 처분청에 제시했으나, 처분청은 이를 무시하고 2012.11.29. 연부연납 허가통지를 하였다.

(3) 처분청은 이와 같은 청구인의 주장에 대하여, 국세청 「과세전적부심사사무처리규정」 제5조 제5호 규정상 “무납부경정 및 납부부족액경정의 경우”는 과세전적부심사 청구대상이 아닌 점, 청구인의 물납신청 재산 중 OOO는 근저당권이 설정되어 있어 관리ㆍ처분이 부적당한 재산에 해당하였던 점, 담보대상 재산의 평가는 「국세기본법」 제30조, 「상속세 및 증여세법」 제61조 규정에 따라 개별공시지가(토지) 및 기준시가(건물)로 평가한 것으로서 적법한 점 등을 고려하면, 당초 처분은 정당하다는 의견이다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「과세전적부심사사무처리」 규정상 납부부족액에 대한 처분은 과세전적부심사의 대상이 되지 않는 것으로 규정되어 있는 점, OOO에 대한 물납거부는 가액의 미확정에 의한 것이 아니라 해당재산의 관리ㆍ처분이 부적당하다는 법령상 제한기준에 의한 것으로 나타나는 점, 처분청의 담보대상 재산에 대한 평가는 법령상 명시적 규정에 따라 이루어진 것이고, 근저당권자의 우선변제 권리를 고려할 때 담보가능액은 채권최고액을 차감하여 산정하는 것이 타당한 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.