수출재화의 공급시기와 손익의 귀속시기

[박정규 세무사]

Ⅰ. 개요                                                                                                                                   -이강오 선생님-

부가가치세법상 국내에서 외국으로 반출하는 수출재화의 공급시기는 선적일이다. 다만, 국내사업장에서 계약을 체결하고 대가를 수령하는 등 대외무역법상 위탁가공무역 등의 공급시기는 선적일 또는 인도일로 무역형태에 따라 달리 규정하고 있다. 부가가치세법상 과세표준 산정은 공급시기인 선적일의 기준환율 또는 재정환율로 환산하도록 하고 있으며 다만, 공급시기 이전에 대가를 받고 원화로 환가한 경우에는 환가한 금액을 과세표준으로 하고 있다. 따라서 정확한 과세표준의 산정을 위해서는 부가가치세법상 공급시기인 선적일의 파악이 중요하다. 선적일을 잘못 적용하는 경우 과세기간의 차이 및 환율의 차이로 인하여 과소신고가산세 등의 불이익을 받게 된다.

한편, 법인세법상 수출매출의 귀속시기는 계약상 인도할 장소에 보관한날 즉, 계약상 별단의 명시가 없는 한 선적을 완료한 날이다.

결론적으로 수출재화에 대한 공급시기와 귀속시기는 선적일로 동일할 수 있으나 계약조건에 따라 법인세법상 손익의 귀속시기가 달라지므로 양자간의 차이가 발생할 수 있다. 이러한 차이가 발행할 때 법인세 세무조정계산서 서식 중 “조정 후 수입금액명세서”의 거래시기 차이에서 조정하게 된다.

다음에서는 수출재화의 공급시기와 수출매출의 귀속시기를 살펴보고 선적일에 대한 개념 및 선적일을 확인할 수 있는 선하증권 등에 대하여 구체적으로 살펴보고자 한다.

Ⅱ. 수출재화의 공급시기와 수출매출의 귀속시기

1. 수출재화의 공급시기

1) 일반형태의 수출재화의 공급시기

부가가치세법상 수출재화의 공급시기는 선적일이다. 비록 수출의 형태가 장기할부판매형식이나 중간지급조건부, 기타 조건부라 하더라도 항상 선적일이 공급시기가 된다. 즉, 앞의 항(호)에서 열거된 규정보다 뒤에 규정하고 있는 내용이 더 특수한 거래형태일 것이며, 앞의 항(호)규정이 적용된다면 뒤의 규정은 불필요한 규정이므로 앞의 항(호)의 규정보다는 뒤 항(호)의 규정을 우선적으로 적용한다는 것이 법해석의 원칙이므로 수출재화의 공급시기가 중간지급조건부에 해당된다고 하더라도 뒤에서 수출재화의 공급시기를 선적일로 규정하고 있으므로 이를 우선 적용하여야 한다(조법1265.2-17, 1982.1.6.). 선적일은 수출신고수리일이나 출항일자가 아닌 선하증권에 표시된 선적일을 말한다.

따라서 공장인도조건이나 선적지 인도조건 등 정형거래조건에 관계없이 선적일이 부가가치세법상 공급시기에 해당된다. 선하증권상의 선적일을 확인하여 그날의 기준환율 또는 재정환율을 적용하여 부가가치세 과세표준을 계산하여야 한다.

2) 기타 수출재화의 공급시기

① 원양어업 또는 위탁판매수출：수출재화의 공급가액이 확정되는 때

② 외국인도수출, 위탁가공무역 방식의 수출, 원료를 대가 없이 국외의 수탁가공 사업자에게 반출하여 가공한 재화를 양도하는 경우에 그 원료의 반출：외국에서 해당재화가 인도되는 때
　

➜ 관련 법조문

▪부가가치세법 시행령 제28조【구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기】

⑥ 수출재화의 경우 다음 표의 구분에 따른 때를 재화의 공급시기로 본다.
　

구 분	공급시기
1. 법 제21조 제2항 제1호 또는 이 영 제31조 제1항 제1호에 해당하는 경우	수출재화의 선(기)적일
2. 원양어업 또는 제31조 제1항 제2호에 해당하는 경우	수출재화의 공급가액이 확정되는 때
3. 제31조 제1항 제3호부터 제5호까지의 규정 중 어느 하나에 해당하는 경우	외국에서 해당 재화가 인도되는 때

2. 수출재화의 매출의 귀속시기

수익의 인식기준은 기업회계기준에 의거 수익의 가득과정이 완료되고 수입금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있으며 경제적 효익의 유입가능성이 매우 높은 때에 인식한다. 즉, 수익이 실현되었을 때 장부에 계상하게 된다.

그러나 법인세법과 소득세법에서는 법률적 관점에서 권리와 의무가 확정되었을 때 익금과 손금을 계상하게 된다. 권리확정주의란, 과세상 소득이 실현된 때가 아닌, 권리가 발생한 때에 소득이 있는 것으로 보고 당해 연도의 소득을 산정하는 것으로서, 실질적으로는 불확실한 소득에 대하여 장래 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세하는 것을 허용하는 원칙이기는 하나, 그와 같은 권리확정주의에서 ‘확정’의 개념은 소득의 귀속시기에 관한 예외 없는 일반원칙으로 단정하여서는 아니 되고, 구체적인 사안에 관하여 소득에 대한 관리･지배와 발생소득의 객관화 정도, 납세자금의 확보시기 등까지도 함께 고려하여 그 소득의 실현 가능성이 상당히 높은 정도로 성숙･확정되었는지 여부를 기준으로 귀속시기를 판단하여야 할 것이다(대법원91누8180, 1993.6.22. 판결).

1) 손익의 귀속사업연도의 중요성

손익의 귀속사업연도는 사업연도별로 손익을 각각 구분하여 계산하여야 하며 귀속을 달리하여 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 없다는 것이다. 귀속사업연도는 법에서 정하는 경우를 제외하고는 일반적으로 공정･타당하다고 인정되는 기업회계의 기준 또는 관행에 따라 계산한다(법통 14－0…2). 법인이 손익 귀속사업연도의 적용착오로 법인세 과세표준 및 세액을 앞당겨 신고･납부함에 따라 그 다음 사업연도의 과세표준과 세액이 과소하게 신고･납부된 경우에 과소하게 신고･납부한 사업연도에 대한 법인세 경정시「국세기본법」제47조의 3 및「국세기본법」제47조의 5 규정의 과소신고가산세 및 납부불성실가산세를 적용한다(징세과-4088, 2008.9.5.).

다만, 2012년 1월 1일 이후 분부터 국세(소득세, 법인세 및 부가가치세만 해당한다)를 과세기간을 잘못 적용하여 신고납부한 경우에는 납부불성실가산세를 적용할 때 실제 신고납부한 날에 실제 신고납부한 금액의 범위에서 당초 신고납부하였어야 할 과세기간에 대한 국세를 자진납부한 것으로 본다. 다만, 해당 국세의 신고가 부당무신고, 부당과소신고에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다(「국세기본법」제47조의 4).



위 표에서 사례 Ⅰ의 경우 당초 과세기간보다 먼저 납부한 경우 10기분 과세표준과 세액에 대하여 과다납부로 인한 환급 및 환급가산금을 적용하지 않고 11기분에 대하여 납부불성실 가산세를 적용하지 않는다. 사례 Ⅱ의 경우 당초 과세기간 보다 늦게 납부한 경우 10기 과소신고한 20억원에 대하여 과소신고가산세와 납부불성실가산세는 실제납부일까지 부과하고 11기에 과다신고한 20억원에 대하여는 환급 및 환급가산금은 적용하지 않는다. 다만 부당무신고･과소신고에 해당하는 경우는 그러하지 아니한다.

2) 수출매출의 귀속사업연도

수출재화는 법인세법 시행령 제68조 제1항 제1호의 규정에 의한 상품 등을 인도한 날에 수입금액을 계상한다. 여기에서 인도일의 판정을 함에 있어서 다음에 규정된 날로 한다(「법인세법 시행규칙」제33조 ②).

① 납품계약 또는 수탁가공계약에 의하여 물품을 납품하거나 가공하는 경우에는 당해물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날. 다만, 계약에 따라 검사를 거쳐 인수 및 인도가 확정되는 물품의 경우에는 당해검사가 완료된 날로 한다.

② 물품을 수출하는 경우에는 수출물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날 “수출물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날”이라 함은 계약상 별단의 명시가 없는 한 선적을 완료한 날을 말한다. 다만, 선적완료일이 분명하지 아니한 경우로서 수출할 물품을「관세법」제155조 제1항 단서의 규정에 의하여 보세구역이 아닌 다른 장소에 장치하고 통관절차를 완료하여 수출면장을 발급받은 경우에는 선적을 완료한 날로 한다(법통 40－68－2).

따라서 법인세법상의 수출재화의 익금의 귀속사업연도는 국제상업회의소가 정한 거래조건(INCOTERMS 2010)

• 국제간의 무역거래시 각종 법규 및 관습 등의 차이로 인하여 무역분쟁이 자주 발생하게 되는데 이를 해결하기 위하여 국제상업회의소(ICC)가 11가지 정형화된 거래조건을 정하여 이용하도록 하고 있다.
  
  ① 위험과 비용부담의 분기점을 구분해준다. 즉, 운송계약 및 보험계약의 체결주체, 운임과 보험료 부담자, 수출입 통관의무자를 구분해준다.
  
  ② 약정된 장소에서 수출업자가 물품을 인도하는 것을 정하고 있으므로 무형재를 인터넷으로 전송하는 거래에는 적용되지 않는다.
  
  ③ 소유권 이전, 계약위반에 따른 권리구제, 의무면제 등의 사유는 다루지 않는다.
  
  ④ 민간기구인 국제상업회의소에서 만든 임의규정으로 당사자 간의 합의한 경우에 적용된다.

또는 수출계약서 등에 정한 계약조건에 따라 결정된다. 다만, 일반적인 수출의 경우 거래조건이 FOB, CIF, CFR 조건이 대부분으로 이 경우 선적일이 귀속시기에 해당되어 부가가치세법상 공급시기와 일치하게 된다.

㉠ 법인이 수출재화를 도착지 물류창고에서 출고한 후에 소유권이 이전되는 경우에는 수출물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날에 손익을 인식하는 것으로, 이에 해당하는지 여부는 수출계약과 물품보관 및 소유권 이전약정 등의 사실관계에 따라 판단하는 것이다(서면2팀-925, 2007.5.15.).

㉡ 국제상공회의소(ICC) 무역조건의 해석에 관한「INCOTERMS 2000」에 의한 DDP El Paso기준으로 거래하면서 청구법인이 미국에서의 통관시 관세 등을 부담하고 청구법인 명의로 수입통관절차를 이행하였고, 그 후의 운송비 및 창고관리비 등을 부담한 점과 수출물품이 운송회사의 물류창고에 보관되었다가 쟁점거래처의 공장 등에 인도되었음을 볼 때, 그 거래 조건은 계약상 인도하여야 할 장소인 운송회사의 미국 엘파소 소재 물류창고라고 봄이 타당하다(적부2005-246, 2006.5.1.).

㉢ 내국법인이 미국 소재 법인으로부터 석유시추선에 장착하는 장비(이하 “해당물품”)를 공장인도조건(EXW)으로 수주받아 제작완료 후 구매자의 검수를 거쳐 이를 인도하고 물품인수증을 수령한 경우, 해당물품의 판매로 인한 익금과 손금의 귀속사업연도는「법인세법 시행령」제68조 제1항 제1호와「법인세법 시행규칙」제제33조 제2호의 규정에 따라 해당물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날이 속하는 사업연도로 하는 것이다(법규법인2012-1, 2012.1.11.).

위의 해석에 의하면 수출재화의 매출 귀속시기는 계약조건에 따라 법률적 소유권이 이전되는 시점으로 보고 있다.

3) 수출형태별 귀속시기

(1) 직수출･대행수출

물품을 수출하는 경우에는 수출물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날로 계약상 별단의 명시가 없는 한 선적을 완료한 날이 속하는 사업연도이다. 내국법인이 일본업체 로부터 육상플랜트 건설공사에 소요되는 부품(Girth Gear, Pinion ＆ Shaft)을 수주 받아 그 부품을 직접 설계･제조하지 아니하고 국내업체에게 발주하여 이를 납품받아 당해 법인의 계산과 책임 하에 그 일본업체에 수출하는 계약으로서 그 계약기간이 1년 이상인 경우 그 부품의 판매로 인한 익금과 손금의 귀속사업연도는「법인세법시행령」제68조 제1항 제1호 및「법인세법 시행규칙」제33조 제2호의 규정에 따라 그 부품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날이 속하는 사업연도로 하는 것이다(법규법인2009-13, 2009.2.17.). 물품수출에 의한 판매손익은 수출물품을 계약상 인도해야 할 장소에 보관한 날의 사업연도에 귀속되며, 그날 이후 그 대금을 정산하는 경우 정산차액은 그 확정된 날의 사업연도의 손익에 산입한다(법인46012-3833, 1998.12.9.).

(2) 중계무역･외국인도수출･위탁가공무역

물품을 수출하는 경우에는 수출물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날로 계약상 별단의 명시가 없는 한 선적을 완료한 날이 속하는 사업연도이다.

내국법인이 원재료를 무환반출하는 위탁가공무역수출의 경우에 원재료비 및 가공비 지급액의 손금귀속사업연도는「법인세법」제43조 및「법인세법」제49조의 규정에 의하여 일반적으로 공정･타당하다고 인정되는 기업회계의 기준에 따라 그 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 하는 것이다(서면2팀-348, 2006.2.15.).

(3) 보세창고인도조건(BWT) 수출

• 보세창고거래(BWT－Bonded Warehouse Transaction)방식의 수출이란 수출업자가 자기의 책임 하에 수입지의 보세창고에 물품을 반입시켜 보관해 둔 상태에서 수입업자의 요청시 물품을 판매하는 거래형태를 말한다. 위탁판매 방식수출의 변형인 보세창고 인도조건에 의한 수출로서 우리나라의 수출업자가 해당지역에 자기의 지점 또는 출장소, 대리점을 설치하고 거래상대국의 정부로부터 허가 받은 보세창고에 상품을 무상으로 반출하여 현지에서 판매하는 거래 방식이다. 이러한 보세창고 인도조건 수출의 특징은 거래상대자, 즉 수입업자와의 사전계약이 체결되지 않고 수출업자의 책임 하에 현지에서 상품의 매매계약이 성립하기까지에는 수입업자가 미확정상태에서 국외 보세구역으로 무환반출 되는 것을 말한다. 보세창고거래 방식 수출재화의 공급 시기는 선(기)적일이다. 즉, 위탁판매방식에 의한 수출과 유사하지만 대외무역법상 위탁판매수출에 해당하지 아니하는 보세창고 수출은 직수출에 포함하여 수출재화의 선적일을 공급시기로 한다.

수출업자가 자기책임 하에 수입국의 보세창고까지 수출상품을 반출하고 현지에서 수입자를 물색하여 계약이 성립되면 상품을 인도하는 방식의 수출을 하는 경우에는 당해 수출물품을 수입업자에게 인도한 날이 속하는 사업연도에 손익을 계상하는 것이다(법인46012-2085, 1998.7.25.).

(4) 위탁판매수출

해외에서 수탁사업자가 재화를 판매한 날이 속하는 사업연도이다.

(5) 오퍼상

물품매도확약서 발행업에 있어서 수입금액의 귀속연도는 당해 물품을 선적한 날이 속하는 과세기간으로 한다. 따라서 착선인도조건(Exship)이라 하더라도 물품을 선적한 날이 속하는 과세기간으로 한다(법인22601-167, 1987.6.25.). 그러나 장부와 증빙서류를 비치하지 않아 선적한 날이 확인되지 않는 경우에는 신용장개설일이 속하는 과세기간으로 한다(소통 39－2). 즉, 물품매도확약서 발행업에 있어 용역대가 지급일이 약정되어 있지 않은 경우 그 선적일 또는 신용장개설일이 수입금액 귀속시기인 용역제공완료일이 되는 것이다(국심96서3080, 1997.3.18.). 한편, 수익이 실현된 그 다음사업연도에 그 선적한 물품의 하자로 당해 물품이 반환된 경우에는 그 반환된 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입한다(법인46012-3824, 1995.10.12.).

(6) 해외건설공사

해외건설공사는 진행기준에 따라 손익을 인식한다. 다만, 중소기업의 경우 1년 미만 단기건설공사의 경우 인도기준을 선택할 수 있다.

(7) 관세환급금

관세환급금의 손익 귀속시기는 다음의 날이 속하는 사업연도로 한다(법통 40－71 －6).

㉠ 수출과 동시에 환급받을 관세 등이 확정되는 경우(「수출용 원재료에 대한 관세 등 환급에 관한 특례법」제13조의 규정에 의한 정액환급률표에 의한 환급액을 포함한다)에는 당해 수출을 완료한 날：간이정액환급

㉡ 수출과 동시에 환급받을 관세 등이 확정되지 아니하는 경우에는 환급금의 결정통지일 또는 환급일 중 빠른 날：개별환급한편,「수출용원재료에 대한 관세 등 환급에 관한 특례법」의 규정에 의하여 환급받을 관세 등으로서 수출과 동시에 환급받을 세액이 확정되지 아니하는 관세환급금의 귀속사업연도는 당해 환급금의 결정통지일 또는 환급일 중 빠른 날이 속하는 사업연도로 하는 것이나, 일반적으로 공정･타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 당해 기업회계기준 또는 관행에 의하는 것이다(법인46012-2567, 1998.9.11.). 즉, 합리적으로 예측한 관세환급 예상액을 계속적으로 결산에 반영하여 온 경우에는 관세환급금 미수금을 계상할 수 있다.

㉢ 추징당한 관세환급금

법인이 관세율 적용착오 등으로 추징당한 관세를 환급받는 경우 손익의 귀속시기는 당해 관세환급금의 결정통지일 또는 환급일 중 빠른 날이 속하는 사업연도로 하는 것이다(법인세과-1013, 2009.9.16.).

㉣ 추가납부 관세

관세법의 규정에 의하여 관세를 신고납부한 후 세율적용 착오 등의 사유로 추가고지되는 관세는 세관장이 경정결정하는 날이 속하는 사업연도의 손금 또는 수입물품의 취득원가에 가산하는 것이다(서면2팀-2428, 2004.11.24.).

(8) 해외투자수출

해외에 기계장치 등을 현물 출자하는 것은 자산의 양도에 해당하는 것이므로 해당자산의 양도에 대한 손익의 귀속시기는 선적일이 속하는 사업연도로 하여야 하는 것이다(서면2팀-1956, 2004.9.21.).

(9) 차액결제선물환 거래

㉠ 차액결제선물환(만기일 2 영업일 전에 결정된 결제환율과 약정환율 간의 차이를 기준으로 손익을 확정하고 이를 지정통화로 만기일에 거래상대방과 확정된 손익인 차액만을 결제하는 통화선도) 거래를 하는 경우 그 손익의 귀속사업연도는 만기일 2 영업일 전에 해당하는 날이 속하는 사업연도이다(법인세제과-686, 2009.8.3.).

㉡ 차액결제선물환 거래의 손익귀속시기는 만기일이 아닌 거래손익확정일이 속하는 사업연도이다(법규법인2009-62, 2009.8.18.).

(10) 중도상환하는 외화부채 및 통화스왑에 대한 외환차손익･평가손익

외화채무의 일부를 중도상환하면서 발생된 외환차손익은 중도상환일에 실현되는 것이므로 외화채무의 환위험을 회피하기 위한 계약의 존재 여부와 상관없이 중도상환일이 속하는 과세기간에 환차손익을 손금 또는 익금에 산입하는 것이다(법규법인2009-81, 2009.3.30.).

(11) 내국신용장･구매확인서에 의한 공급

수출업자에게 상품 등을 납품하는 날이 속하는 사업연도이다.

4) 공급시기와 귀속사업연도의 사례비교

(1) 관련자료

① 20×1.12.20. 수출상의 공장에서 수출물품을 콘테이너에 실었다.
② 20×2.1.5. 수출물품을 선박에 적재하였다.
③ 20×2.1.20. 수입국의 목적항에 도착하였다.
④ 20×2.2.1. 수입상의 창고에 도착하여 물품을 하차하였다.

다만, 계약조건상 인도할 장소에 보관한 날이라 함은 정형거래조건에 따른 위험과 비용의 분기점으로 한다.

(2) 공급시기 및 법인세법상 귀속사업연도

① 공장인도조건(EXW)：공급시기(20×2.1.5.), 귀속연도(20×1.12.20.)
② 본선인도조건(FOB,CIF,CFR)：공급시기(20×2.1.5.),귀속연도(20×2.1.5.)
③ 목적지인도조건(DDP)：공급시기(20×2.1.5.), 귀속연도(20×2.2.1.)

5) 공급시기와 귀속시기의 차이조정：조정 후 수입금액명세서

수출매출에 대한 공급시기(선적일)와 법인세법상 수입금액의 귀속시기(소유권이전일)의 차이가 발생하는 경우 법인세법 시행규칙 별지 제17호 서식인 조정후 수입금액명세서에서 그 차이원인을 표시하게 된다.

󰠛조정 후 수입금액 명세서



수출재화의 부가가치세법상 영세율 과세표준은 6억원인데 비하여 법인세법상 수출 수입금액은 5억원으로 그 차이원인은 부가가치세법상 공급시기는 선적일이며 법인세법상 손익귀속사업연도는 계약조건에 따른 재화의 인도일(소유권이전일)이므로 발생한 차이이다.

Ⅲ. 선적일의 개념 및 확인방법

1. 선적일의 정의

부가가치세법상 수출재화의 공급시기는 선적일이다. 여기서 선적일(On Board Date)은 무슨 의미이며 어디서 확인을 할 수 있는가를 알아야 한다. 만일 선적일을 잘못기재하면 영세율과세표준이 과소신고되어 가산세 등의 불이익을 받게 된다. 선적일이란 수출화물이 선박의 갑판에 적재되는 날을 의미한다. 즉, 선적일은 내항선 선적일이 아닌 외항선박에 수출재화를 적재한 날이다(부가1265-2217, 1983.10.18.). 운송수단별로 선적 관련 용어는 해상운송(loading on board), 항공운송(dispatch), 철도운송(accepted for carriage), 우편발송(date of post receipt), 복합운송(taking in charge)으로 표시된다. 선적일을 확인하기 위해서는 선하증권(Bill of Lading)을 보면 확인이 된다. 주로 회계담당자들은 선적일을 수출신고필증상의 수출신고수리일자로 기재하는 경우가 있는데 이는 잘못된 것이다. 왜냐하면 수출신고수리일로부터 30일 내에 선적되도록 되어 있고 그 때까지 선적되지 않으면 신고수리가 취소되거나 벌금을 부과 받게 된다. 따라서 통상적으로 수출신고수리일로부터 2~3일 후에 선적된다고 보면 된다. 실무자들이 선하증권(B/L)상의 선적일을 확인하기가 번거로운 경우에 관세청 홈페이지(www.customs.go.kr)의 수출이행내역조회에서 수출신고번호를 입력하면 출항일자가 나오는데 이를 선적일로 보는 경우가 있다. 그러나 출항은 선적 이후 1~2일 이후에 이루어지므로 선적일과는 차이가 날 수 있다. 특히, 과세기간 말에는 선적일을 언제로 볼 것인가에 따라 당기신고 또는 차기신고하게 되는 데 이 경우 영세율 과소신고가산세(0.5%)와 귀속시기 차이로 인한 과소신고 가산세가 부과될 수 있으니 선하증권상의 선적일을 확인하여야 한다.

➜ 관련 법조문

▪국세기본법 제47조의2【무신고가산세：영세율첨부서류 미제출가산세】

① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며,「교육세법」,「농어촌특별세법」및「종합부동산세법」에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액(이하 “산출세액 등”이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액을 가산세로 한다. 다만, 과세표준 신고(「소득세법」제70조 및「소득세법」제124조 또는「법인세법」제60조, 「법인세법」제76조의 17 및 「법인세법」제97조에 따른 신고만 해당한다)를 하지 아니한 자가「소득세법」제160조 제3항에 따른 복식부기의무자(이하 “복식부기의무자”라 한다) 또는 법인인 경우에는 각각 제1호 또는 제2호에 따른 금액의 100분의 20에 상당하는 금액과 수입금액에 1만분의 7을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액을 가산세로 하고,「부가가치세법」에 따른 사업자가「부가가치세법」제48조 제1항, 「부가가치세법」제49조 제1항 및 「부가가치세법」제67조에 따른 신고를 하지 아니한 경우로서 같은 법 또는「조세특례제한법」에 따른 영세율이 적용되는 과세표준(이하 “영세율과세표준”이라 한다)이 있는 경우에는 제4호에 따른 금액의 100분의 20에 상당하는 금액과 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.

1) 수출품의 적재신고

수출물품(반송물품 포함)을 선박이나 항공기에 적재하고자 하는 자(선사, 항공사)는 수출물품이 선적지 공항만 내에 장치된 후 적재하기 전에 물품목록을 출항지 세관장에서 전자문서로 제출하여 적재신고를 하여야 한다.

2) 수출품의 적재확인

(1) 선박 또는 항공기에 탁송하는 경우

선사 또는 항공사에 선(기)적을 의뢰하면 적하목록을 작성하고 선하증권(B/L) 또는 항공화물운송장(AWB)을 발급하며, 선적하면 선사 또는 항공사에서 이를 통관시스템에 입력한다.

➜ 선하증권(B/L)으로 선적일(공급시기)을 확인한다.

(2) 여행자 휴대품으로 반출하는 경우

여행자가 탑승수속시 세관공무원에게 수출신고필증 사본 2부를 제출하여 그 중 1부에 선(기)적 확인을 받아야 하며, 나머지 1부는 세관공무원이 통관시스템에 입력하는 데 사용한다.

➜ 간이신고필증이 영세율첨부서류이다.

(3) 우편물로 반출하는 경우

수출통관한 물품을 우편으로 발송하는 경우에는 통관우체국 또는 관세청장이 지정한 수출우편물 발송확인 취급 우체국장에게 현품과 수출신고필증을 제출하여 발송확인을 받아야 한다.

➜ 우체국장이 발행한 소포수령증이 영세율 첨부서류이다.

(4) 국제특송업체(UPS, Fedex, EMS, Courier, TNT)로 수출하는 경우

국제특송업체는 소량의 물품을 DOOR TO DOOR형태로 제공하는 탁배회사를 말한다.

➜ 특사수령증 등 외화획득을 증명하는 서류를 첨부하여 외화획득명세서가 영세율 첨부서류이다.

3) 선적일 확인방법

선적일에 대한 정의는 현행 부가가치세법이나 법인세법 등에서 정의하고 있지 않다. 따라서 선적일에 대한 개념을 정의하고 있는 신용장통일규칙(UCP600)으로부터 차용해서 세법에서 적용하고 있으므로 그에 대하여 살펴본다.

(1) 해상운송의 경우

해상운송의 경우 선적일은 선하증권(B/L)에서 확인할 수 있다. 선적선하증권(ShipedB/L)은 발행일을 선적일로 본다. 한편 수취선하증권(Received B/L)은 발행일이 선적일이 아니며 본선적재부기일(On Board Notation)이 선적일이다. 비유통성 해상화물운송장의 경우 발행일을 선적일로 본다. 다만, 비유통성해상화물운송장이 선적일을 표시하고 있는 본선적재표기를 포함하고 있는 경우에는 본선적재표기상에 명기된 일자를 선적일로 본다.

➜ 신용장통일규칙(UCP600) 20조 b항

An on board notation indication the date on which the goods have been shipped on board. The date of issuance of the bill of lading will be deemed to be the date of shipment unless the bill of lading contains an on board notation indicating the date of shipment, in which case the date stated in the on board notation will be deemed to be the date of shipment.

(2) 항공운송의 경우

항공운송의 경우 선적일은 항공화물운송장(AWB)에서 확인할 수 있다. 항공화물운송의 선적일은 운송서류의 발행일을 선적일로 본다. 다만, 항공운송장의 상품명세란에 발행일과 다른 비행일자부기(a separate notation of the flight date)를 표시하고 있다면 그 일자가 선적일로 간주된다. 즉, 발행일과 다른 비행일( flight date)이 표시되었다면 비행일을 선적일로 본다.

➜ 신용장통일규칙(UCP600) 23조 c항

Indicate the date of issuance. This date will be deemed to be the date of shipment unless the air transport document contains a specific notation of the actual date of shipment, in which case the date stated in the notation will be deemed to be the date of shipment.

신용장 통일규칙에 따르면 (For Carrier Use Only)란에 내부정보용 비행번호와 비행일자는 선적일자의 결정에 고려되지 않고(Handling Information)에 별도로 “Flight Date：10 Sept 2012”라고 별도의 비행일자 부기(a separate notation of the flight date)가 기재된 경우에는 이 날을 선적일로 본다.

(3) 도로, 철도 또는 내륙수로 운송서류

도로 등의 운송의 경우 선적일은 물품 등이 신용장에 명기된 장소에서 선적, 발송 또는 운송을 위하여 수령된 일자를 선적일로 본다. 다만, 수령일의 표시가 없는 경우에는 발행일을 선적일로 본다.

➜ 신용장 통일규칙(UCP600) 24조 b항

Indicate the date of shipment or the date the goods have been received for shipment, dispatch or carriage at the place stated in the credit. Unless the transport document contains a dated reception stamp, an indication of the date of receipt or a date of shipment, the date of issuance of the transport document will be deemed to be the date of shipment.

(4) 특송화물수령증, 우편수령증 또는 우송증명서

특송화물수령증(courier receipt) 등은 접수일 또는 수령일을 선적일로 본다.

➜ 신용장 통일규칙(UCP600) 25조 b항

Indicate a date of pick up or of receipt or wording to this effect. This date will be deemed to be the date of shipment.

(5) 복합운송서류

복합운송(multimodal or combined transport)의 선적일은 물품이 신용장상에 명기된 장소에서 발송, 수탁 또는 본선적재일을 표시하고 있는 경우에는 이러한 일자를 선적일로 본다.

➜ 신용장 통일규칙(UCP600) 19조 b항

Pre printed wording, or a stamp or notation indicating the date on which the goods have been dispatched, take in charge or shipped on board. The date of issuance of the transport document will be deemed to be the date of dispatch, taking in charge or shipped on board, and the date of shipment. However, if the transport document indicated by stamp or notation, a date of dispatch, taking in charge or shipped on board, This date will be deemed to be the date of shipment.

2. 선하증권에서 선적일 확인

1) 선하증권(B/L：Bill of Lading)

선하증권이란 화주와 선박회사간의 해상운송 계약에 의하여 선박회사가 발행하는 유가증권이다. 다시 말하면 선주가 자기 선박에 화주로부터 의뢰받은 운송화물을 적재 또는 적재를 위해 그 화물을 영수하였음을 증명한다. 그리고 동 화물을 도착항에서 일정한 조건하에 수하인 또는 그 지시인에게 인도할 것을 약정한 유가증권이다. 송하인이 화물을 본선에 선적하여 선장으로부터 본선수취증(M/R)을 발급받아 운임과 함께 선하증권을 제출하면 선박회사는 선하증권을 발급하게 된다.

B/L은 B/L상에 기재된 화물의 권리를 구체화하는 것으로서 B/L의 양도는 바로 화물에 대한 권리의 이전을 의미한다. 화물을 처분하고자 할 때에는 반드시 관련 B/L을 가지고 있어야만 한다. 오늘날 국제무역에 있어서 대차결제 수단의 국제적 관례는 통상 화물환어음(Documentary Bill)이며 B/L은 동 환어음을 취결하는데 상업송장 및 해상보험증권과 함께 그 기본이 되는 서류이다. 선하증권은 운송인(House B/L), 그 대리인 또는 중개인에 의하여 발행된다. 선하증권은 상품에 대한 청구권을 화체하고 있는 증권으로 양도가 가능하며 따라서 재고자산으로 분류한다. 선하증권의 양도도 과세대상물건인 경우에는 부가가치세 과세대상에 해당된다.

(1) 선하증권의 종류

① 선적선하증권(Shipped B/L)

화물이 선박에 선적완료되었음이 기재된 선하증권을 말한다. 선적선하증권은 발행일이 선적일이 된다. 다만, 본선적재부기(on board notation)가 표시되어 있는 경우에는 이날이 선적일이다.

② House B/L(Forwarder’s B/L)

화물운송주선업자가 화주에게 직접 발행한 선하증권 또는 항공화물운송장을 말한다.

③ Master B/L(Groupage B/L)

선박회사가 발행한 선하증권 또는 항공사가 발행한 항공화물운송장을 말한다.

선박을 보유하고 있는 선사(현대･머스크)가 발행하는 B/L을 Master B/L, 대리점 형태로 모든 선사를 대상으로 해운업을 대신하는 포워딩 업체(복합운송주선업자)가 선사를 대신하여 수출자에게 발행해주는 B/L을 House B/L이라고 하며 수출물품의 규모가 컨테이너보다 적은 LCL(less than container load cargo)화물을 선적할 때 발행되는 선하증권이House B/L, 선사가 각각의 소량화물을 1개의 컨테이너에 합쳐서 선적하면서 발행되는 선하증권을 Master B/L이라고 함.