납부책임을 부담하고 그 중 1인이 전액을 납부하면 모든 납세의무자의 납부의무가 소멸하는 것을 말한다.
따라서 상속세법 또는 국세기본법상 상속세에 대하여 연대납세의무를 두고 있으
므로 상속인 중 어느 1인이 상속으로 인하여 받은 재산을 한도로 그 납부책임을
다하고 그 1인외에 납부책임을 다하지 못하였을 경우 상속인 전원은 납부의무가 온전하게 소멸되지 아니하는 것이다.
이하 상속세의 연대납세의무에 대한 문제점을 살펴보고자 한다.
2.연대납세의무에 관한 국세기본법 및 개별세법의 규정
(1)국세기본법
제24조의 규정
① 상속이 개시된 때에 그 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 상속으로 받은 재산의 한도에서 납부할 의무를 진다.
② 제1항의 경우에 상속인이 2명 이상일 때에는 각 상속인은 피상속인에게 부과
되거나 그 피상속인이 납부할 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 상속으로 받은 재산의 한도에서 연대하여 납부할 의무를 진다.
제25조의 규정
① 공유물(共有物), 공동사업 또는 그 공동사업에 속하는 재산에 관계되는 국세ㆍ가산금과 체납처분비는 공유자 또는 공동사업자가 연대하여 납부할 의무를 진다.
② 법인이 분할되거나 분할합병되는 경우 분할되는 법인에 대하여 분할일 또는
분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세ㆍ가산금 및 체납처분비는 다음 각 호의 법인이 연대하여 납부할 의무를 진다.
1. 분할되는 법인
2. 분할 또는 분할합병으로 설립되는 법인
3. 분할되는 법인의 일부가 다른 법인과 합병하여 그 다른 법인이 존속하는 경우 그 다른 법인(이하 "존속하는 분할합병의 상대방법인"이라 한다)
③ 법인이 분할 또는 분할합병으로 해산하는 경우 해산하는 법인에 부과되거나
그 법인이 납부할 국세ㆍ가산금 및 체납처분비는 다음 각 호의 법인이 연대하여
납부할 의무를 진다.
1. 분할 또는 분할합병으로 설립되는 법인
2. 존속하는 분할합병의 상대방법인
④ 법인이 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」 제215조에 따라 신회사를 설립
하는 경우 기존의 법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세ㆍ가산금 및 체납
처분비는 신회사가 연대하여 납부할 의무를 진다.
(2)소득세법 제43조
① 사업소득이 발생하는 사업을 공동으로 경영하고 그 손익을 분배하는 공동사업의 경우에는 해당 사업을 경영하는 장소를 1거주자로 보아 공동사업장별로 그
소득금액을 계산한다.
② 제1항에 따라 공동사업에서 발생한 소득금액은 해당 공동사업을 경영하는 각 거주자 간에 약정된 손익분배비율에 의하여 분배되었거나 분배될 소득금액에 따라 각 공동사업자별로 분배한다.
③ 거주자 1인과 그와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자가 공동사업자에 포함되어 있는 경우로서 손익분배비율을 거짓으로 정하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 제2항에도 불구하고 그 특수관계자의 소득금액은 그 손익
분배비율이 큰 공동사업자의 소득금액으로 본다.
*소득세법 제2조의2
① 제43조에 따라 공동사업에 관한 소득금액을 계산하는 경우에는 해당 거주자별로 납세의무를 진다. 다만, 제43조 제3항에 따른 주된 공동사업자에게 합산과세
되는 경우 그 합산과세되는 소득금액에 대해서는 주된 공동사업자의 특수관계자는 같은 조 제2항에 따른 손익분배비율에 해당하는 그의 소득금액을 한도로 주된
공동사업자와 연대하여 납세의무를 진다.
(3)상속증여세법 제3조
① 상속인 또는 유증을 받는 자는 이 법에 따라 부과된 상속세에 대하여 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 비율에 의하여 상속세를 납부할 의무가 있다.
③ 제1항에 따른 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다
*상속증여세법 제4조제4항
④ 증여자는 수증자가 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무를 진다.
1. 주소나 거소가 분명하지 아니한 경우로서 조세채권(租稅債權)을 확보하기 곤란한 경우
2. 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납으로 인하여 체납처분을 하여도 조세채권을 확보하기 곤란한 경우
3.연대납세의무에 관한 국세기본법 및 개별세법 해설
(1)국세기본법
제24조 상속세의 연대납세의무
상속인은 상속으로 인하여 받은 재산을 한도로 연대납세의무를 진다.
제25조
(제1항) 공유물 공동사업등에 관한 연대납세의무
공유물 공동사업등에 관한 국세등은 그 공유자 또는 공동사업자가 연대하여 납부할 의무를 진다.
(제2,3,4항)법인의 분할 또는 해산 파산의 경우 연대납세의무
법인의 분할 또는 해산 파산으로 인하여 신설되는 법인은 분할 또는 소멸되는 법인 의 국세등을 연대하여 납부할 의무를 진다.
(2)소득세법
(원칙)연대납세의무 배제
공동사업의 경우 공동사업장에 관계된 소득을 1거주자로 보아 계산한 후의 소득
금액 에 대하여 각자의 손익분배이율로 소득금액을 분배하고
각 공동사업자는 분배된 소득 금액에 대하여 만 납세의무를 진다.
(예외)연대납세의무
주된 공동사업자에게 합산과세 되는 경우 그 합산과세되는 소득금액에 대해서는 주된 공동사업자의 특수관계자는 손익분배비율에 해당하는 그의 소득금액을 한도로 주된 공동사업자와 연대하여 납세의무를 진다.
(3)상속증여세법
-상속세법
상속인 또는 수유자는 상속세에 대하여 연대하여 납부할 의무를 진다.
(국세기본법 재천명)
-증여세법
증여자는 일정한 경우 수증자가 납부할 증여세에 대하여 연대하여 납부할 의무를 진다.
(4)각 세법에서 정한 연대납세의무제도에 대한 정당성
소득세법 및 법인세법 증여세법등에서 정한 연대납세의무는 각각 그 정당성이
있다 판단되며 아래에서는 상속세의 연대납세의무에 대하여만 그 문제점을 제시
하고자 합니다.
4.현행 상속세의 연대납세의무에 대한 비판
(1)현행 상속세법상 연대납세의무가 갖는 정당성
상속세의 과세체계는 유산과세형과 취득과세형이 있는데 유산과세형은 피상속인을 중심으로 피상속인의 전체재산을 과세대상으로 함으로 누진세율적용으로 높은 상속세를 부과할 수 있는 제도이고 취득과세형은 상속인이 받은 재산에 대하여만 과세대상으로 함으로 상대적으로 낮은 세율체계를 갖고 있는 것입니다. 여기에서 말하는 유산과세형과 취득과세형은 각 나라마다 사회적인 제도의 차이 조세의식의 차이 등에 따라 달리 적용될 수 있다하겠습니다.
현행 우리나라의 상속세 과세체계는 현실적으로 유산과세형을 취하고 있습니다.
학자에 따라서는 현행 우리나라의 상속세 과세체계가 원칙적으로 유산과세형을
취하고 있고 부분적으로는 취득과세형적 요소가 있다라고 설명하고 있읍니다만
우리나라의 상속세 과세체계는 100% 유산과세형을 취하고 있습니다.
왜냐하면 피상속인의 전체 상속재산에 대하여 과세를 한 후 각자가 받은 상속재산을 한도로 하여 납부책임이 있다고는 하나 그 납부책임은 다시 연대납세의무로
납부의무가 되어 있기 때문입니다.
따라서 현행 상속세법상 연대납세의무 조항이 갖는 정당성은 우리나라의 상속세 과세체계가 유산과세형을 취하고 있다는 점 이외에는 없습니다.
(2)문제점
가.법문표현상 또는 실무상의 문제
국세기본법 및 상속세법의 표현을 빌리면
-상속으로 받은 재산의 한도내에서 상속세 납부의무가 있고
-연대하여 납부책임을 지는 것으로 되어 있습니다.
각각의 조항은 각각 효력을 발휘하는 것이므로 국세기본법 및 상속세법에서 상속인은 연대납부책임이 있고 그 연대납부책임은 상속으로 받은 재산을 한도로 하는 것으로 해석할 수 있는 것입니다.
그러나 실무에서 또는 연대납부제도의 취지상 어느 특정상속인이 상속으로 인하여 받은 재산 전부를 납부한 뒤에도 다른 상속인들이 납부책임을 다하지 못하여 상속세가 완제되니 아니한 경우 위 특정상속인은 연대납세의무자로서 납부책임이 있다는 것입니다.
예를 들어 설명하면 쉽겠습니다.
예1.
상속인
상속으로 받은 재산
상속세부담액
상속세실납부액
갑
2억원
1억원
1억원
을
20억원
10억원
-
계
22억원
11억원
1억원
위 예는 좀 비정상적인 경우가 되겠습니다만, 이해를 돕기위하여 가정을 하여 보았습니다.
즉 상속으로 인하여 받은 총재산가액은 22억원으로 갑이 2억원을 을이 20억원을 상속재산으로 받고 상속세 총액은 11억원으로 갑이 1억원 을의 부담액이 10억원이었으나 갑만 자기지분에 대하여 상속세를 1억원 납부를 하였다면 관할세무서에
상속세 체납액은 10억원이 남아 있을 것입니다.
위의 경우 실무적으로 각각의 경우를 들어 설명하여 보겠습니다.
갑은 자기의 계산비율대로 하여 상속세를 100%납부를 하였으므로 상식적으로는 납부책임을 다하였다고 볼 수 있겠으나 상속세가 완납되지 아니하였으므로 자기가 상속으로 인하여 받은 재산을 한도로 연대납부책임이 있으므로 자기가 받은 상속재산이 2억원이므로 2억원에서 세금납부액 1억원을 추가로 납부할 책임이 있고
국가는 그로부터 1억원을 징수할 권한이 있는 것입니다.
또 국가가 갑에대하여 징수권을 발동하여 1억원을 강제징수하였을 경우 상속세
실제납부총액은 2억원이 될 것입니다. 그럼에도 불구하고 위의 상속세는 완납
되지 아니하였을 겁니다.
즉 11억원에서 상속세 납부액 2억원을 빼면 9억원의 체납세액이 남아있을 겁니다.
이러한 경우 갑의 조세채무는 어떻게 되는 것일까요?
국세기본법및 상속세법의 규정에 의하면 상속받은 재산을 한도로 납부책임이 있는 것이므로 갑은 더 이상의 납부책임이 없으며 국가 또한 갑이 2억원을 납부한 사실이 확인된다면 갑으로부터의 징수권은 소멸되었다고 보여집니다.
그럼에도 불구하고 상속세는 연대납부책임이 있으므로 갑의 경우 납부의무는 소멸되었으나 국세청 DB상으론 여전히 국세체납자로 등재되는 것입니다.
따라서 갑이 다른 경제활동을 하는데 많은 지장을 초래할 수밖에 없는 것이겠지요
즉 갑은 세법이 정한 납부책임을 다하였음에도 불구하고 연대납세의무자인 다른
1인이 납부책임을 다하지 못함으로 인하여 국세체납자로서의 불이익을 받게되는 모순에 빠지게 됩니다.
그러므로 국세기본법 및 상속세법에서 상속받은 재산을 한도로 하는 조항과 연대납세의무가 있다는 조항은 각 조항사이에서 실무상 심각한 충돌이 있으므로 이에 대하여 법문을 정리할 필요가 있다라고 보여집니다.
나.소득 또는 세원의 전부를 강제징수 함으로 인하여 나타나는 문제
상속세는 앞서 살펴본 바와 같이 직접세로서 상속세의 세원은 소득인 것입니다.
즉 상속이라는 사건에 의하여 상속재산(소득)이 상속인에게 이전된다는 사실에
착안하여 세금을 부과하는 세목인 것입니다.
그럼에도 불구하고 현행세법은 상속받은 재산을 한도로 하여 그 납부책임이 있으므로 소득의 전부 또는 그 이상을 상속세로 납부하여야 합니다.
왜냐하면 상속재산에 대하여 상속등기를 할 경우 취득세및 등록세 또는 관련부대비용이 상속인의 재산에서 부담되어 소요될 수밖에 없는 것임을 감안하면 상속
으로 인하여 받은 재산이상으로 상속세를 부담할 수 있는 것입니다.
상속세의 세원이 상속재산이 이전된다는 사실에 착안하여 과세하는 세목이 분명
하다면 상속세는 상속으로 인하여 받은 재산에 일정한 세율의 한도내에서 납부
책임을 지워야 마땅합니다. 그러나 상속으로 인하여 받은 재산에 일정한 세율을
적용한다면 우리나라 상속세의 기본 근간인 유산형상속세제를 흐뜨릴 것이므로
유산총액에 대하여 상속세를 부과한 후 각자가 받은 상속재산 비율로 납부책임을 지우면 될 것입니다.
또한 위와같이 계산된 각각의 상속인이 각자가 납부하여야 할 상속세를 납부하면 납부의무를 면탈케 하여야 소득을 근거로 세금을 납부하여야 한다는 조세법의
기본원칙에도 어긋나지 않을 것입니다.
조세법은 국가가 세금을 강제징수하여 세수를 증대시키려는 목적이 강하다고는
하나 원칙적인 측면에서 소득없이 세금을 부과하거나 소득의 전부를 세금으로
징수하는 그러한 제도는 국가적인 차원에서 바람직하지 아니하다라고 보여집니다.
(3)결론
조세를 개인의 재산을 국가로 강제이전시키는 것이라고 정의한다면 그에 따른
원칙이나 기본적인 원리가 있어야 합니다.
그 원칙은 소득이 없으면 세금을 물릴 수 없는 것이며 소득이 있다고 하더라도
납부능력한도내에서 세금의 납부의무를 지워야하고 그 납부능력의 한도는 소득
중 일부라고 생각이 됩니다.
따라서 현행 상속세법상 상속받은 재산을 한도로 연대납세의무를 지우는 것은
소득 중 일부가 아닌 전부 또는 그 이상에 대하여 납부책임을 지우는 것이므로
조세법이 가져야 할 기본적인 원리를 벗어났다고 보여집니다.
그러므로 현행 상속세법을 유산형상속세의 기본틀을 유지하면서 각자가 받은 상속재산비율대로만 납부책임을 짓게 하는 방법으로 상속세법을 개정하여야 할 것으로 보입니다.