임원의 인건비에 대한 세무처리(Ⅱ) - 퇴직급여

[박정규 세무사]

임원의 인건비에 대한 세무처리(Ⅱ) - 퇴직급여 ……… 2013.07.03

요약

구분	수령자	세법상 규정
보수급여임금수당	합명회사 또는 합자회사의 노무출자사원	이익처분에 의한 상여로 보아 손금불산입한다.
	지배주주 등 및 그와 특수관계에 있는 임원 또는 사용인	정당한 사유없이 동일 직위에 있는 지배주주 등 외의 임원 또는 사용인에게 지급하는 금액을 초과하여 지급한 보수금액은 손금불산입한다.
	비상근임원	원칙적으로 손금으로 용인하나, 법인의 과세소득을 부당히 감소시키는 것으로 인정되는 금액은 손금불산입한다.
	기타 임원･사용인	손금용인
상여금	임 원	정관 또는 주주총회･사원총회나 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 상여금은 손금용인하나, 동 규정을 초과하는 상여금은 손금불산입한다. 또한 이익처분에 의한 상여금은 손금불산입한다.
	사용인	손금용인. 다만, 이익처분에 의한 상여금은 손금불산입한다.

1. 법인세법상 퇴직급여한도액 한도액

법인세법상 임원의 퇴직급여한도액은 다음과 같이 구분되어진다(「법인세법 시행령」제44조 ④).

1) 정관에 정해진 규정 등이 있는 경우

정관에 퇴직급여(퇴직위로금 등을 포함)로서 지급할 금액이 정하여진 경우에는 정관에 정하여진 금액이 한도액이 된다(「법인세법 시행령」제44조 ④ 1호). 정관에 정하여진 금액에는 정관에 구체적인 지급액이 명시된 경우뿐만 아니라 임원의 퇴직급여를 계산할 수 있는 기준이 정관에 기재된 경우를 포함하며, 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정이 따로 있을 때에는 해당 규정에 의한 금액에 의한다(「법인세법 시행령」제44조 ⑤).

＊임원퇴직금지급규정이 정관의 위임에 따라 주주총회에서 적법하게 결의된 경우 퇴직금의 손금산입 범위는 퇴직일 현재 정관에서 위임된 임원퇴직금지급규정의 금액에 의한다(법인세과-3897, 2008.12.10.).

2) 정관에 정해진 규정 등이 없는 경우

정관에 정해진 규정 등이 없는 경우에는 다음 산식에 의한 금액만 한도액으로 인정한다(「법인세법 시행령」제44조 ④ 2호).

임원퇴직급여한도액＝퇴직일로부터 소급하여 1년간 지급한 총급여액 (주) ✕ (1 / 10 )✕근속연수

• (주) 총급여는「소득세법」제20조 제1항 제1호 및 제2호에 따른 다음의 금액(소득세법 제12조에 따른 비과세소득은 제외)으로 하되「법인세법 시행령」제43조의 규정에 의하여 손금불산입된 인건비는 제외한다(「법인세법 시행령」제44조 ④ 2호).
  
  가. 근로의 제공으로 인하여 받는 봉급･급료･보수･세비･임금･상여･수당과 이와 유사한 성질의 급여
  나. 법인의 주주총회･사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 의하여 상여로 받는 소득(잉여금처분에 의한 상여)

위 산식에서 근속연수는 역년에 의하여 계산한 근속연수를 말한다. 이 경우 1년 미만의 기간은 월수로 계산하되, 1개월 미만의 기간은 이를 산입하지 아니한다(「법인세법 시행규칙」제22조 ⑤).

이 경우 해당 임원이 사용인에서 임원으로 된 때에 퇴직금을 지급하지 아니한 경우에는 사용인으로 근무한 기간을 근속연수에 합산할 수 있다(「법인세법 시행령」제44조 ④ 2호 후단).

세무상 불이익을 받지 않기 위하여 다음과 같은 임원퇴직급여지급규정을 주주총회의 결의에 의하여 제정하는 것이 좋을 듯하다.

임원퇴직급여지급규정(견본)

제1조(목적)

이 규정은 정관 제○조에 의거 회사 임원의 퇴직급여지급에 관한 사항을 정함을 목적으로 한다.

제2조(적용범위)

① 이 규정은 이사 이상의 임원에 대하여 적용한다.

② 임원에 준하는 대우를 받더라도 별도의 계약에 의하여 근무하는 자는 그 별도의 계약에 의한다.

제3조(주관부서)

임원퇴직급여 지급에 관한 업무의 주관부서는 본사 인사팀으로 한다.

제4조(퇴직급여의 산정)

① 임원의 퇴직급여 산정은 [평균보수(기본금＋상여금)✕재임연수✕지급률]로 한다.

② 지급률은 다음과 같다.

구 분	지급률
○○이사	○배
△△이사	○배

제5조(재임연수의 계산)

① 재임기간은 선임일자로부터 실근무 종료일까지로 한다.

② 1년 미만의 기간은 월할계산하고 1개월 미만의 기간은 1개월로 계산한다.

③ 재임기간이 1년 미만이라도 월할계산한다.

제6조(연임임원에 대한 계산)

임원이 각 직위를 연임하였을 경우에는 퇴직당시 평균보수(기본급＋상여금)를 기준으로 각 직위별 지급률에 해당 직위의 재임기간을 곱한 금액을 합산하여 지급한다.

제7조(퇴임월의 급여)

퇴임 당월의 급여는 근무일수에 관계없이 해당 월 급여 전액을 지급한다.

부 칙

제1조(시행일)

이 규정은 년 월 일부터 시행한다.

2. 소득세법상 한도액

소득세법상 2012.1.1. 이후 근로를 제공하여 발생하는 임원의 퇴직소득금액(공적연금관련법에 따라 받은 일시금은 제외하며, 2011.12.31.에 퇴직하였다고 가정할 때 지급받을 퇴직소득금액*이 있는 경우에는 그 금액을 뺀 금액을 말한다)이 다음 계산식에 따라 계산한 금액을 초과하는 경우에는 근로소득으로 본다(「소득세법」제22조 ③ 단서, 「소득세법 시행령」제42조의 2 ⑥).

＊임원에 대한 퇴직급여지급규정이 없었던 법인이 2012.1.1. 이후 임원퇴직금 지급규정을 신설한 경우「소득세법」제22조 제3항에 따른 ‘2011.12.31.에 퇴직하였다고 가정할 때 지급받을 퇴직소득금액’은 법인세법 제44조 제4항 제2호(＝퇴직일로부터 소급하여 1년간 지급한 총급여÷10✕근속연수)에 따라 계산한다(원천세과-705, 2012.12.20.).

임원퇴직소득금액의 한도 ＝ 퇴직한 날로부터 소급하여 3년 (주1) 동안 지급받은 총급여 (주2)의 연평균환산액 ✕ (1 / 10 )✕ 2012.1.1. 이후의 근속연수 (주3)

• (주1)근무기간이 3년 미만인 경우에는 개월수로 계산한 해당 근무기간을 말하며, 1개월 미만의 기간이 있는 경우에는 이를 1개월로 본다..
• (주2)「소득세법」제20조 제1항의 금액(근로제공에 따른 근로소득 총수입금액)에서 비과세소득을 제외한 금액을 말한다(「소득세법」제20조 ②).
• (주3) 1년 미만의 기간은 개월수로 계산하며, 1개월 미만의 기간이 있는 경우에는 이를 1개월로 본다.
  
  [필자주] 위 소득세법상 임원퇴직급여의 한도는 법인세법상 임원퇴직급여의 손금산입한도와 별개의 규정임을 유의해야 한다.따라서 법인세법상 임원퇴직급여 손금산입한도 여부는 법인세법의 규정에 따라 세무조정하고 그와 별도로 위 소득세법의 규정에 따라 퇴직소득과 근로소득으로 구분하여 원천징수하면 된다.

위 산식에서 근속연수는 역년에 의하여 계산한 근속연수를 말한다. 이 경우 1년 미만의 기간은 월수로 계산하되, 1개월 미만의 기간은 이를 산입하지 아니한다(「법인세법 시행규칙」제 22조 ⑤).

이 경우 해당 임원이 사용인에서 임원으로 된 때에 퇴직금을 지급하지 아니한 경우에는 사용인으로 근무한 기간을 근속연수에 합산할 수 있다(「법인세법 시행령」제44조 ④ 2호 후단).

세무상 불이익을 받지 않기 위하여 다음과 같은 임원퇴직급여지급규정을 주주총회의 결의에 의하여 제정하는 것이 좋을 듯하다.

[사례]

임원퇴직급여

1. (주)갑의 전무이사가 2013.10.15.에 퇴임하였다.

회사는 정관에 규정된 임원퇴직급여지급규정에 따른 임원퇴직급여한도액은 120,000,000원이나 퇴직위로금 60,000,000을 합한 180,000,000원을 지급하였다.

2. 전무이사는 2011.1.1.부터 임원으로 근무하였으며, 2011.12.31.에 퇴직하였다고 가정할 때 지급받은 퇴직소득금액은 40,000,000원이다.

3. 전무이사의 각 연도별 총급여는 다음과 같다.

① 2011년：115,000,000원
② 2012년：125,000,000원
③ 2013년(1.1.～10.15.)：100,000,000원

[해설]

1. 법인세법에 의한 세무조정

〈손금불산입〉임원퇴직급여한도초과 60,000,000(상여)

2. 소득세법상 퇴직소득과 근로소득의 구분

⑴ 퇴직소득한도 적용대상 퇴직소득금액

한도대상 퇴직소득금액＝총퇴직급여-2011.12.31. 중간정산가정금액＝180,000,000원-40,000,000원＝140,000,000원

⑵ 퇴직소득한도의 계산

퇴직소득의 한도액 ＝ 퇴직일로부터 소급하여 3년간 받은 총급여의 연평균금액 ✕ ( 1 / 10 ) ✕ 2012.1.1. 이후 근속연수✕3

＝ ( 115,000,000원＋125,000,000원＋100,000,000원 / 34 *) ✕ 12 ✕( 1 / 10 )✕ (22** / 12 ) ✕3

= 66,000,000원

＊2011.1.1.～2013.10.15.까지의 근무개월수(1개월 미만은 1개월 간주)

＊＊2012.1.1. 이후 근무개월수(1개월 미만은 1개월 간주)

⑶ 근로소득으로 간주되는 금액

[참고]

근로소득금액＝위 ⑴ 퇴직소득한도 적용대상 퇴직소득금액-⑵ 퇴직소득의 한도액＝140,000,000원-66,000,000원＝74,000,000원

⑷ 소득세법상 원천징수

전무이사가 받은 180,000,000원 중 106,000,000원은 퇴직소득으로, 74,000,000원은 근로소득으로 구분하여 원천징수한다.

소득세법상 퇴직소득의 주요 개정내용(2013개정세법)

1. 퇴직소득의 소득구분 명확화(「소득세법」제22조)

• 개정내용

종전	개정
󰋫퇴직소득의 범위 ▪법령에 열거하고 있으나, 근로소득과 퇴직소득의 구분이 불분명 ＊예：퇴직공로금･위로금：불특정다수에게 지급시 퇴직소득이나, 이외에는 근로소득으로 구분 ＊일반근로자는 퇴직급여지급규정 등에 따라 퇴직소득 결정 󰋫퇴직소득 한도 ▪적용대상：임원 ▪적용한도 퇴직 전 3년 연평균 급여✕ (1 / 10 ) ✕ 근속연수 ✕ 3 ＊한도초과분은 근로소득 간주	󰋫퇴직소득의 범위 개선 ▪근로대가로서 현실적 퇴직*을 원인으로 지급받는 소득 ＊근로대가의 명칭 여하에 관계없이 퇴직을 원인으로 지급받은 대가는 원칙적으로 퇴직소득으로 인정 〈좌 동〉 〈좌 동〉

• 게정이유

▪ 급여지급규정 유무에 따른 과세불형평(근로소득･퇴직소득) 문제 개선 ＊다만, 임원퇴직금 한도초과액은 퇴직시 지급하더라도 근로소득

• 적용시기

▪ 2013.1.1. 이후 발생하는 소득분부터 적용

2. 근로･퇴직소득 범위 조정(「소득세법 시행령」제38조 ①･②, 「소득세법 시행령」제42조의 2)

• 개정내용

종전	개정
󰋫근로소득의 범위 ▪사용자가 종업원을 수익자로 하는 보험･신탁 또는 공제에 납입하는 보험료 등 -다만, 다음의 경우 제외 ․퇴직보험･퇴직신탁의 보험료 등 ․건설근로자퇴직공제회 공제부금 ▪퇴직소득에 포함되지 않는 퇴직위로금･공로금 ▪퇴직보험･신탁 등 해지시 종업원에게 귀속되는 환급금 〈신 설〉 〈신 설〉 󰋫퇴직소득의 범위 ▪과학기술인공제회법에 따라 지급하는 과학기술장려금 〈신 설〉	〈좌 동〉 〈삭 제〉 〈삭 제〉 〈삭 제〉 〈삭 제〉 ▪퇴직급여 지급을 위해 사용자가 적립하는 금액은 근로소득에서 제외 ▪법인세법상임원퇴직금한도초과액(손금불산입액) 〈좌 동〉 ▪건설근로자의고용개선에관한법률에 따라 지급하는 퇴직공제금

• 개정이유

▪ 사용자의 퇴직금 등 적립은 적립단계에서는 근로자의 근로소득이 아니므로 이를 명확화

▪명칭 여하에 관계없이 퇴직공로금･위로금도 퇴직소득에 해당하므로 근로소득의 범위에서 삭제

▪법인세법상 임원퇴직금 한도초과액은 손금불산입되어 상여로 소득처분된 금액이므로 근로소득에 해당(「소득세법」제20 ① 3호)하므로 이를 명확화

▪퇴직보험 및 퇴직신탁 제도는 이미 폐지되었고, 종업원에게 환급될 때에는 퇴직소득중간지급으로 퇴직소득에 해당하므로 근로소득의 범위에서 삭제

▪퇴직공제금은 사용자 적립단계에서는 근로소득에서 제외하고 있으므로 수령단계에서 퇴직소득으로 보아 과세

• 적용시기

▪ 2013.1.1. 이후 소득분부터 적용(단, 퇴직공제금은 2013.2.15. 이후 발생소득분부터)

3. 퇴직판정의 특례 조정(「소득세법 시행령」제43조)

• 개정내용

종전	개정
󰋫현실적인 퇴직의 범위 ▪실제 퇴직금을 지급받은 경우에 한함 ＊단, 출자법인간 전출은 퇴직으로 보지 않을 수 있음. ① 종업원이 임원이 된 경우 ② 조직변경 또는 사업양도가 있는 경우 ③ 임원이 비상근임원이 된 경우 ④ 종업원의 중간정산 ⑤ 임원의 연봉제 전환 ⑥ 임원이 무주택자 주택구입 ⑦ 임원의 3개월 이상 질병치료･요양 ⑧ 천재･지변 등 재해	󰋫퇴직의 범위 조정 ▪유형별로 [1]과 [2]로 구분 ⇒[2]를 ‘퇴직소득중간지급’으로 약칭 [1] 퇴직이지만 퇴직으로 보지 않는 경우 ⇒ (요건) 퇴직금을 받지 않을 것 ① (좌 동) ② 법인의 조직변경, 사업양도 또는 출자법인으로 전출이 있는 경우 ③ (좌 동) [2] 퇴직이 아니지만 퇴직으로 보는 경우 ⇒ (요건) 퇴직금을 받을 것 ① 근로자퇴직급여법상 중간정산사유(임원 포함) ＊주택 구입, 전세금 부담, 6개월 이상 요양, 5년 내 파산, 임금피크제, 천재 지변 등 ② 임원의 퇴직금 지급없이 연봉제 전환 ③ 퇴직연금제도 및 확정급여형퇴직연금제도의 폐지

• 개정이유

▪ 퇴직이지만 퇴직으로 보지 않는 경우와 퇴직이 아니지만 퇴직으로 보는 경우(간주퇴직)를 구분하되, 간주퇴직을 ‘퇴직소득중간지급’ 사유로 규정

• 적용시기

▪ 2013.2.15. 이후 발생하는 퇴직소득부터 적용

4. 퇴직소득산출세액 계상방식의 개선(「소득세법」제55조)

• 개정내용

종전	개정
󰋫퇴직소득 산출세액 계산 ▪(① → ② → ③) 순서로 계산 〈신 설〉 ① (연분) 과세표준*/근속연수 ＊퇴직소득-(정률공제＋근속공제) ② ①✕기본세율(6～38%) ③ (연승) ②✕근속연수	󰋫연분연승 적용비율 조정 ▪(현행과 같음) ▪퇴직소득 과표구간 적용시 과표를 5배수로 환산 적용 ① (과세표준✕5)/근속연수 ② ①✕기본세율(6～38%) ③ (②/5)✕근속연수

• 개정이유

▪ 연분연승 적용비율을 5년 기준으로 조정하여 누진과세 정상화 및 과세형평 제고

• 적용시기

▪ 2013.1.1. 이후 근로에 대한 퇴직소득분*부터 적용

＊퇴직소득✕(2013.1.1. 이후 근속연수/전체 근속연수)

※2013.1.1. 이후 근속연수 계산방법：(①-②)

① 전체 근속연수

② 2013.1.1. 퇴직하였다고 가정할 때 근속연수

• 법규정

▪소득세법 제55조(법률 제11611호, 2013.1.1.)

② 거주자의 퇴직소득에 대한 소득세는 다음 각 호의 순서에 따라 계산한 금액(이하 “퇴직소득 산출세액”이라 한다)으로 한다.

1. 해당 과세기간의 퇴직소득과세표준을 근속연수로 나눈 금액

2. 제1호에 5를 곱한 금액에 제1항의 세율을 적용하여 계산한 금액

3. 제2호를 5로 나눈 금액에 근속연수를 곱한 금액

▪소득세법의 부칙 제22조(법률 제11611호, 2013.1.1.)

② 이 법 시행 전에 근무를 시작하여 이 법 시행 후에 퇴직한 자의 경우 해당 퇴직소득과세표준에 이 법 시행 전의 근속연수 비율(2012.12.31.까지의 근속연수를 전체 근속연수로 나눈 비율)을 곱하여 계산한 금액에 대해서는 제55조 제2항의 개정규정에도 불구하고 종전의 규정에 따른다.

퇴직소득 산출세액 계산사례

[사례1] 2003.8.1. 입사하여 2013.6.30. 퇴사하면서 퇴직소득공제 후 퇴직소득과세표준이 1억원인 경우

1. 근속연수 계산

① 전체 근속연수：119월 → 9년 11월 → 10년

② 2012.12.31.까지의 근속연수：118월 → 9년 5월 → 10년

③ 2013.1.1. 이후 근속연수：10년-10년＝0

2. 종전 규정을 적용받는 퇴직소득과세표준：1억원✕10/10＝1억원

3. 개정 규정을 적용받는 퇴직소득과세표준：0원

4. 세액계산

① 종전규정 적용 과세표준：1억원

② 퇴직소득세：1억원/근속연수(10년)✕6%✕근속연수(10년)＝6,000,000원

[사례2] 2004.1.1. 입사하여 2013.6.30. 퇴사하면서 퇴직소득공제 후 퇴직소득과세표준이 1억원인 경우

1. 근속연수 계산

① 전체 근속연수：114월 → 9년 6월 → 10년

② 2012.12.31.까지의 근속연수：108월 → 9년

③ 2013.1.1. 이후 근속연수：10년-9년＝1년

2. 종전 규정을 적용받는 퇴직소득과세표준：1억원✕9/10＝90,000,000

3. 개정 규정을 적용받는 퇴직소득과세표준：10,000,000

4. 세액계산

⑴ 종전규정에 따른 퇴직소득세

① 종전규정 적용 과세표준：90,000,000

② 퇴직소득세：90,000,000/근속연수(9년)✕6%✕근속연수(9년)＝5,400,000원

⑵ 개정규정에 따른 퇴직소득세

① 개정규정 적용 과세표준：10,000,000

② 퇴직소득세：10,000,000/근속연수(1년)＝10,000,000

[10,000,000✕5✕세율(24%)]-5,220,000＝6,780,000

6,780,000/5✕근속연수(1년)＝1,356,000

⑵ 퇴직소득세

합계 ⑴＋⑵＝6,756,000원

관련 법인세 예규

정관에 퇴직금지급규정에 대한 위임규정이 없는 경우 (법인46012-3548, 1998.11.19., 법인46012-405, 2001.2.21.)

법인이 임원에게 퇴직금을 지급함에 있어 정관에 퇴직금지급규정에 대한 구체적인 위임사항을 규정하지 아니하고 ‘별도의 퇴직금지급규정에 의한다’라고만 규정하여 특정임원의 퇴직시 임의로 동 규정을 변경･지급할 수 있는 경우와 정관에서 임원퇴직금의 지급을 ‘주주총회의 의결을 거친 임원퇴직금지급규정’에 의하도록 한 법인이 임시주주총회에서 임원퇴직금지급규정을 이사회에 위임하였고, 동 위임결의에 의하여 이사회에서 정한 임원퇴직금지급규정에 의하여 지급하는 경우에는「법인세법 시행령」제44조 제3항 제2호(정관에 정해진 규정 등이 없는 경우)에서 규정하는 금액을 한도로 손금에 산입하는 것이며, 이 경우 한도를 초과함으로써 손금불산입한 금액은 이를 그 임원에 대한 상여로 처분한다.

임원퇴직금규정의 범위와 특정임원의 퇴직금배율을 높게 책정한 경우 (서면2팀-747, 2005.5.31.)

정관에 정하여진 임원의 퇴직금지급기준은 원칙적으로 임원별로 퇴직금지급액이 정하여져 있거나 퇴직금을 계산할 수 있는 정도의 기준을 정하고 구체적이고 세부적인 사항을 퇴직급여지급기준 등에 위임한 경우에는 적법한 위임규정에 해당되며, 그렇지 않은 경우에는 정관 등에 지급규정이 없는 것으로 보아「법인세법 시행령」제44조 제3항 제2호 규정을 적용하는 것이다.

법인의 퇴직금지급규정이 불특정다수를 대상으로 지급배율을 정하지 아니하고 개인별로 지급배율을 정하는 경우에는「법인세법 시행령」제44조 제4항에서 규정하는 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정으로 볼 수 없으며, 특수관계자인 특정임원에게만 정당한 사유없이 지급배율을 차별적으로 높게 정하는 경우에는 법인세법 제52조의 부당행위계산부인규정이 적용되는 것이다.

임원이 특수관계 있는 법인의 대표이사를 겸직한 경우 (서면2팀-1921, 2005.11.28., 서면2팀-984, 2007.5.22., 법인세과-104, 2010.2.2.)

① 당해 법인(갑)의 임원이 특수관계에 있는 법인(병)의 대표이사를 겸직하고 있는 경우로써 당해 임원에 대한 급여 등은 법인세법 제52조의 부당행위계산부인 규정이 적용되는 경우를 제외하고는 갑법인과 병법인에 기여하는 업무량의 정도 등에 따라 양사에서 급여 및 퇴직금의 지급규정, 용역계약서상의 약정내용, 재직기간 등에 의하여 합리적으로 배분된 금액을 법인의 각사업연도소득금액 계산상 손금에 산입할 수 있다.

②「법인세법 시행령」제44조 제4항을 적용함에 있어 특수관계에 있는 법인의 대표이사를 겸직하고 있는 임원에게 퇴직급여를 지급하는 경우 법인별로 정관에 정하여진 퇴직급여(퇴직위로금 등을 포함)로 지급할 금액 또는 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정에 의한 금액을 한도로 손금에 산입하고, 정관 또는 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정에 금액이 정하여져 있지 아니한 경우에는 같은항 제2호에 의한 금액을 한도로 손금에 산입한다.

일부 임원에 대하여만 지급규정을 둔 경우(법인세제과-570, 2010.7.2.)

3인의 임원(주주인 대표이사･이사 각 1명과 주주가 아닌 감사 1명)이 있는 법인이 주주인 임원 2인(감사 제외)에 대하여만 퇴직급여지급규정을 두면서 지급배율을 세분하여 정한 경우 정관에서 위임된 적정한 퇴직급여지급규정으로 볼 수 없다..

-이영우 선생님 -