가. 법인세법상의 준비금
(1) 책임준비금
(2) 비상위험준비금
나. 법인세법상 충당금
(1) 퇴직급여충당금
(2) 퇴직연금 부담금 등 |
(3) 대손충당금
(4) 구상채권상각충당금
다. 국고보조금 등으로 취득한 고정자산의 손금산입 조정
라. 조세특례제한법상의 준비금 |
본고에서는 지난 2월 국세청이 발간한 ‘‘2014년 법인세 신고안내‘‘의 내용 중 법인세 세무조정명세서 작성 시 손금항목의 조정에 필요한 사항 및 관련 예규ㆍ통칙 등에 대하여 2회에 걸쳐 살펴보도록 한다.
〔3〕 대손충당금
조정에 필요한 내용
o 외상매출금ㆍ대여금ㆍ기타 이에 준하는 채권에 대한 대손예상액을 대손충당금으로 손금계상한 경우에는 일정금액의 범위내에서 손금에 산입합니다.(법§34)
o 각 사업연도에 발생한 대손금은 기설정된 대손충당금계정과 상계하며, 대손충당금 잔액을 초과하는 대손금은 손금에 산입합니다.
(가) 대손충당금 손금산입 대상채권 등의 범위
o 외상매출금
- 상품ㆍ제품의 판매가액의 미수액과 가공료ㆍ용역 등의 제공에 의한 사업수입금액의 미수액
o 대여금
- 금전소비대차계약 등에 의하여 타인에 대여한 금액
o 기타채권
- 어음상의 채권ㆍ미수금과 기타 기업회계기준에 의한 대손충당금 설정대상 채권
☞ 부당행위계산부인에 따른 시가초과액에 상당하는 채권은 제외합니다.
(나) 대손충당금 및 대손금 손금산입 제외채권(법§34③ 및 영§19의2⑥)
o 다음의 채무보증을 제외한 채무보증으로 인하여 발생한 구상채권
- 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」 §10의2① 각호의 1의 채무보증
- 영§61② 각호의 금융회사가 행한 채무보증
- 법률에 의하여 신용보증사업을 영위하는 법인이 행한 채무보증
- 「대ㆍ중소기업 상생협력 촉진에 관한 법률」에 따른 위탁기업이 수탁기업협의회의 구성원인 수탁기업에 대하여 행한 채무보증
※ 신용보증기금 등에 부보증하여 발생한 구상채권
전문건설업을 영위하는 법인은 법인세법 제34조 및 동법 시행령 제61조 4항에서 규정하는 법인에 해당되지 않으므로, 당해 법인이 전문건설공제조합이나 보증보험회사에 부보증을 하기 위하여 연대보증채무를 부담하는 경우 동 연대채무의 이행으로 인하여 발생하는 구상채권에 대한 상각충당금은 세무계산상 손금에 산입할 수 없으며 동 구상채권에 대한 대손금도 손금에 산입할 수 없음.(재경부 법인46012-148, 2002.9.12)
☞ 1999.1.1 이후 최초로 채무보증(1998.12.31 이전에 채무보증한 것으로서 그 기한을 연장하는 것을 포함)하거나 지급하는 분부터 적용합니다.
다만, 채무보증으로 인한 구상채권의 경우 종전의 법인세법§14①의 규정을 적용받던 상장법인ㆍ협회등록법인ㆍ대규모기업집단에 속하는 법인은 1998.1.1. 이후 최초로 채무보증(1997.12.31 이전에 채무보증한 것으로서 그 기한을 연장한 것을 포함)하는 분부터 적용합니다. (1998.12.28. 개정법 부칙§6③)
* 채무보증으로 인한 구상채권과 업무무관가지급금의 처분손실도 손금불산입(영 §19의 2⑦)
o 특수관계인에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등
(다) 대손충당금 손금산입 범위액 계산(영§61②)
o 대손충당금은 외상매출금, 대여금 및 기타 채권합계액의 1%(금융회사 등은 2%, 2013.1.1. 이후 개시하는 사업연도분부터는 금융회사도 1%적용)에 상당하는 금액과, 채권잔액에 대손실적률을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액의 범위안에서 손금에 산입합니다.
[B/S상 매출채권 + 세무조정 미수계상누락 + 당기말 현재 대손금부인누계액]× 1/100 o r 대손실적률 = 대손충당금 손금산입범위액
* 대손실적률 = 당해 사업연도 대손금 ÷ 직전사업연도 종료일 현재 채권잔액
☞ 2009.1.1. 이후 개시하는 사업연도분부터는 채권ㆍ채무조정시 계상되는 대손충당금(현재가치할인차금)은 한도계산 대상에서 제외(영 §61④)
o 「법인세법 시행령」 제61조 제3항 규정에 의한 대손실적률을 계산함에 있어, 같은 시행령 제62조 제5항 규정에 따라 손금에 산입한 채권의 장부가액과 현재가치의 차액은 「법인세법」제34조 제2항 규정에 의한 대손금에 해당하지 않는 것임
o 「법인세법 시행령」 제61조 제2항 각호에 해당하는 금융회사 중 제1호부터 제7호에 해당하는 금융회사는 금융위원회가 기획재정부장관과 협의하여 정하는 대손충당금 적립기준에 따라 적립하여야 하는 금액, 채권잔액의 1% 금액 또는 채권잔액에 대손실적률을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액을 손금산입할 수 있음
o 동일인에 대한 매출채권과 매입채무가 있는 경우에도 이를 상계하지 아니하고 대손충당금을 설정할 수 있으나, 당사자와 약정에 의해 상계하기로 한 경우에는 제외됩니다.(규칙§32②)
(라) 대손금의 처리
대손으로 확정된 채권은 대손충당금과 상계하여야 하고, 대손충당금을 초과하는 금액은 당해 사업연도의 손금으로 계상합니다.
① 대손이 인정되는 채권
o 영업거래에서 발행한 채권(예시)
ㆍ 상품 또는 제품 판매금액의 미수금(부가가치세 포함)
ㆍ 서비스, 용역제공대가의 미수금(부가가치세 포함)
ㆍ 상품, 원재료 등의 매입을 위한 선급금, 전도금 등
ㆍ 기타 영업거래를 위한 예치보증금 등
o 영업외거래에서 발생한 채권(예시)
ㆍ 영업거래에 해당하지 아니하는 자산매각 대금의 미수금
ㆍ 금전대차계약 등에 의한 대여금 및 미수이자
ㆍ 사용인의 공금횡령 및 업무상 과실로 발생한 구상채권
ㆍ 법원 판결에 의한 확정된 손해배상청구권
☞ 사업의 포괄양수과정에서 양수당시 이미 회수불능으로 확정된 채권을 인수한 경우 양수법인은 대손처리 할 수 없음.
② 대손금의 범위
(ⅰ) 법률적으로 청구권이 소멸하여 회수할 수 없게 된 채권(채무의 면제로 인한 청구권 소멸은 제외)
o 소멸시효가 완성된 다음의 채권
ㆍ 「상법」에 따른 소멸시효가 완성된 외상매출금 및 미수금
ㆍ 「어음법」에 따른 소멸시효가 완성된 어음
ㆍ 「수표법」에 따른 소멸시효가 완성된 수표
ㆍ 「민법」에 따른 소멸시효가 완성된 대여금 및 선급금
o 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 의한 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권
o 물품의 수출 또는 외국에서의 용역제공으로 인하여 발생한 채권으로서 외국환거래에 관한 법령에 의하여 한국은행총재 또는 외국환은행의 장으로부터 채권회수의무를 면제받은 것(불가피하게 거래당사자간의 합의에 의해 채권금액을 감면하기로 한 경우 외국은행의 장에게 신청하여 허가)
(ⅱ) 채무자의 상태로 보아 회수할 수 없다고 인정되는 채권
o 파산한 자에 대한 채권
ㆍ 채무자의 파산 : 「채무자회생 및 파산에 관한 법률」에 따라 법원이 파산폐지결정하거나 파산종결 결정하여 공고한 경우를 말함
※ 파산폐지 또는 파산종결 공고일 이전에 파산절차 진행과정에서 관계서류 등에 의해 해당 채권자가 배당받을 금액이 채권금액에 미달하는 사실이 객관적으로 확인되는 경우, 그 미달하는 금액은 회수할 수 없는 채권으로 보아 대손금으로 손금에 산입할 수 있음 (통칙 19의2-19의2…1)
o 사망ㆍ실종ㆍ행방불명된 자에 대한 채권
ㆍ 사망하였거나 실종선고를 받은 채무자에 대한 채권으로서 채무자 소유의 재산이 없는 채권
o 해산한 법인 등에 대한 채권
ㆍ 상법의 절차에 의하여 해산(합병에 의한 해산을 제외)하고 청산을 종결한 법인으로서 잔여재산을 분배받은 자 또는 무한책임사원이 없는 법인에 대한 채권
ㆍ 청산중인 법인에 대하여 구상권 행사를 할 수 없는 채권
o 강제집행불능조서가 작성된 채무자에 대한 채권
ㆍ채무자에 대한 채권회수를 위한 법원의 강제집행결과 무재산ㆍ행방불명 등의 사유로 강제집행불능 조서
o 형의 집행중에 있는 채무자에 대한 채권
o 사업을 폐지한 채무자에 대한 채권
ㆍ 경영부실ㆍ파산 등으로 사업을 폐업한 채무자에 대한 채권으로서 회수 가능한 재산이 없는 경우
ㆍ 합병 이외의 사유로 해산한 법인이 청산을 종료하지 아니한 때에도 사업재개의 전망이 없고 채무의 초과로 회수할 재산이 전혀 없음이 명백한 경우
ㆍ 압류 또는 근저당권설정 재산 이외의 다른 재산이 없는 경우 압류 또는 근저당권설정 재산의 시가상당액을 초과하는 채권의 가액은 대손처리할 수 있으며, 압류재산에 선순위 채권이 있는 경우 실제 선순위 채권가액을 차감하고 계산함.
(ⅲ) 부도수표ㆍ어음상의 채권 등
o 부도발생일로부터 6월이상 경과한 수표 또는 어음상의 채권 및 부도발생일 이전에 발생한 중소기업의 외상매출금
다만, 당해 법인이 채무자의 재산에 대해 저당권을 설정하고 있는 경우를 제외함.
☞ 위 요건에 해당하는 경우 채무자가 부도발생일 이후 사업계속 여부, 다른 재산 소유 여부에 대하여 별도의 조사없이 대손처리할 수 있으며, 추후 회수하는 때에 익금으로 계상함.
☞ 6개월 이상 경과한 어음상의 채권에는 배서받은 어음으로서 배서인에 대하여 어음법 제43조의 규정에 의한 소구권을 행사할 수 있는 어음을 포함
o 부도발생일로부터 6월이상 경과한 날로부터 소멸시효가 완성하는 때 까지는 대손처리 하여야 함.
o 대손처리 할 수 없는 부도수표ㆍ어음
- 외국의 수입업자를 지급인으로 발행한 환어음
- 금융회사가 대출금의 담보로 받은 어음
o 부도발생일
- 소지하고 있는 부도수표나 부도어음의 지급기일(지급기일전에 당해 수표나 어음을 제시하여 금융회사로부터 부도확인을 받은 경우에는 그 부도확인일)
o 대손처리 방법
- 부도수표 또는 어음 금액중 1,000원을 공제한 잔액을 결산상 대손금으로 회계처리해야 함.
(ⅳ)세무서장으로부터 국세결손처분을 받은 채무자에 대한 채권 (저당권을 설정하고 있는 경우 제외) (삭제, 2013. 2. 15.)
(ⅴ) 회수기일을 6월이상 경과한 채권중 채권가액이 20만원 이하인 채권(채무자별 채권가액의 합계액을 기준으로 함)
(ⅵ) 금융회사가 금융감독원장으로부터 대손금으로 승인받은 것 등
o 영§61② 각호 외의 부분 단서에 따른 금융회사의 채권(여신전문금융회사인 신기술사업금융업자는 신기술사업자에 대한 것) 중 금융감독원장이 기획재정부장관과 협의하여 정한 대손처리기준에 따라 금융회사가 금융감독원장으로부터 대손금으로 승인 받은 것이나 이에 해당한다고 인정하여 대손처리를 요구한 채권으로 금융회사가 대손금으로 계상한 것
(ⅶ) 중소기업창업투자회사의 창업자에 대한 채권으로서 중소기업청장이 기획재정부장관과 협의하여 정한 기준에 해당한다고 인정한 것
(ⅷ) 채권의 일부를 회수하기 위하여 해당 채권의 일부를 불가피하게 포기한 경우 포기한 그 채권금액
(ⅸ) 기업회계기준에 의한 채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상한 금액(영§19의2⑤)
☞ 채권자인 법인이 기업회계기준에 의한 채권ㆍ채무의 조정과 관련하여 원금의 일부를 감면한 경우에는 영 제19조의2 제5항의 규정이 적용되지 아니하고 19의2-19의2…5에 따라 처리함.(통칙 19의2-19의2…8)
③ 대손금의 귀속사업연도
o (ⅰ)의 경우 : 해당 사유가 발생일이 속하는 사업연도
o 기타의 경우 : 해당 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날이 속하는 사업연도
o 법인이 다른 법인과 합병하거나 분할하는 경우로서 대손사유가 발생한 대손금을 합병등기일 또는 분할등기일이 속하는 사업연도까지 손금으로 계상하지 아니한 경우
- 그 대손금은 해당법인의 합병등기일 또는 분할등기일이 속하는 사업연도에 손금으로 함 (신고조정사항으로 취급)(영 §19의 2④)
☞ 2007.2.28. 이후 합병 또는 분할하는 분부터 적용합니다.
※ 출자전환으로 취득하는 주식의 취득가액을 출자전환된 채권가액으로 하도록 하여 손익(주식시가-출자채권)인식을 주식처분시까지 이연(출자전환 채무면제익을 익금불산입후 결손금과 상계)(영 §72, 4의2)
- 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따라 회생계획인가의 결정을 받은 법인,「기업구조조정 촉진법」에 따라 경영정상화계획의 이행약정을 체결한 부실징후기업인 법인, 채권금융회사와 경영정상화계획 이행을 위한 협약을 체결한 법인에 대한 출자 전환시 적용(영 §15④)
☞ 2006.2.9 이후 최초로 출자전환하는 분부터 적용됩니다.
(마) 대손충당금 일시환입액 익금산입유예(조특법§104의23)
o 2010.12.27.이 속하는 사업연도부터 회계기준 변경으로 인해 대손충당금 규모가 감소되어 일시 환입액이 발생하는 경우 익금산입액을 유예할 수 있도록 하였습니다.
① 대상법인 및 적용방법(선택사항)
o 2013.12.31.이 속하는 사업연도 이전에 국제회계기준을 최초로 적용하는 법인
o 국제회계기준을 최초로 적용하는 경우 해당 사업연도의 과세표준 신고를 할 때 대손충당금 익금불산입 신청서를 제출
② 익금불산입액 계산
익금불산입액 = 해당 사업연도에 익금산입하여야 하는 직전 사업연도 대손충당금의 잔액 - 해당 사업연도의 대손충당금 손금 산입액
③ 익금유예 및 환입방법
o 익금유예 방법
- 회계기준 변경 첫해에 유예대상 환입액을 익금불산입
o 유예된 환입액 익금산입 방법
- 익금유예된 사업연도 이후 대손충당금을 손금에 산입할 금액이 익금에 산입할 금액보다 큰 경우 익금불산입한 유예금액과 상계(즉, 해당 사업연도에 손금산입한 대손충당금 증가분과 상계)
- 잔액은 2014.1.1.1. 이후 최초로 개시하는 사업연도에 익금산입
【참고 : 예규ㆍ판례】
o 법원판결에 의하여 확정된 외상매출채권의 소멸시기
- 법원의 판결에 의하여 확정된 외상매출채권은 민법 제165조제1항의 규정에 따라 10년간 그 권리를 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성되는 것이나, 당해 소멸시효 완성일 이전에 법인세법시행령 제19조의2 제1항 각호의 규정에 의거 이미 대손금으로 확정된 경우에는 당해 대손이 확정된 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입하는 것임(법인세과-512,2013.9.26)
o 결산 당시 대손처리하지 아니한 경우
- 법인이 회수불능이 명백하게 되어 대손이 발생하였다고 회계상 처리를 하였을 때에 한하여 대손이 확정된 사입연도의 손금으로 산입할 수 있고, 결산 당시에 대손이 발생하였다고 회계상 처리를 하지 아니한 이상, 그 후에 회계상의 잘못을 정정하였다는 등의 이유로 경정청구할 수 없음(대전고법2012누1424, 2012.10.25.)
o 국제회계기준 도입기업의 채권 재조정
- 국제회계기준을 도입한 내국법인이 국제회계기준에 채권 재조정에 대한 규정이 없는 경우에는 「법인세법 시행령」 제19조의 2 제5항을 적용할 수 없는 것임.
- 이 경우 해당 채권의 장부가액을 같은 영 제61조 제1항 각 호의 채권으로 보아 계산한 대손충당금의 범위에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입하는 것임.(법인세과-573, 2012.9.21.←법규과-1060, 2012.9.14.)
o 부도처리된 당좌수표의 대손처리
당좌수표의 부도발생일로부터 6개월이 경과되고, 채무자가 소유한 부동산의 선순위채권이 과다하여 청구법인이 회수할 수 있는 금액이 없는 것으로 확인된다면 채권의 대손처리는 타당함(조심2011서2106, 2012.3.21.)
o 미수이자채권의 대손시기
- 법인세법상 각종 대여금 등을 대손충당금의 설정대상이 되는 채권으로 정의하고 있을 뿐 이자채권을 대여금과 달리 본다는 규정이 없고 민법상 주ㆍ종물이론에 의하면 원칙적으로 이자채권도 원본채권에 포함되는 것으로 보고 있는 점 등에 비추어 미수이자채권의 대손시기를 민법상 소멸시효가 완성된 때로 보는 것이 타당함.(조심2011구3137, 2011.11.3.)
o 회생계획인가 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권의 손금산입
- 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생계획인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권은 「법인세법 시행령」 제19조의 2 제3항 제1호에 따라 해당 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도의 대손금으로 손금산입하는 것임)
- 동 대손금을 해당 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도에 손금산입하지 아니한 경우 「국세기본법」 제45조의 2에 따라 경정청구를 할 수 있음.(법인세과-1049, 2011.12.29.)
o 직원 횡령금의 대손처리
- 내국법인이 금융기관에 예치한 예금을 해당 금융기관의 입ㆍ출금 업무를 담당하던 직원이 횡령한 경우, 해당법인이 횡령액을 회수하기 위해 해당 금융기관과 횡령한 직원에 대해 손해배상청구소송 또는 강제집행 등 민ㆍ형사상 법적인 제반절차를 취하였음에도 이를 회수할 수 없음이 객관적으로 입증되는 경우에는 해당 횡령액을 대손처리 할 수 있는 것이나, 해당금융기관에 대한 손해배상청구소송이 진행 중임에도 단순히 횡령한 직원이 무재산ㆍ무자력 또는 형 집행 중이라는 사유만으로는 해당 횡령액을 대손처리 할 수 없는 것임.(법규법인2011-505, 2011.12.20.)
o 채권 재조정 시 현재할인차금 상당액의 채권잔액 포함여부
- 내국법인이 기업회계기준에 따른 채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 「법인세법 시행령」 제19조의2 제5항에 따라 손금에 산입한 경우 동 현재가치할인차금 상당액은 같은 법 시행령 제61조 제2항에 의한 대손충당금 손금산입 범위액 계산시 채권잔액에 포함되지 아니하는 것임(법인세과-173, 2011.03.09.)
o 특수관계자 간 업무무관 대여금을 대손처리시 세무조정방법
- 법인이 특수관계자인 다른 법인에게 업무와 관련없이 지급한 대여금은「법인세법」 제19조의2제2항제2호의 규정에 따라 대손금으로 손금에 산입할 수 없는 것이므로 법인이 동 대여금의 회수를 포기하고 대손금으로 결산서에 계상한 경우에는 이를 손금불산입하고 같은 법 시행령 제106조의 규정에 따라 기타사외유출로 처분하는 것이며, 채무자는 채무면제이익으로 익금에 산입하여야 하는 것이며,
- 이 경우 법인이 대여금의 회수를 포기한 시점이후부터는 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입 규정을 적용하지 않는 것임(법인세과-1103, 2009.10.9)
o 연대납세의무로 대신 부담액 및 파산종결전 대손처리 가능여부
- 인적분할에 의하여 설립된 분할신설법인이 「국세기본법」 제25조의 규정에 의한 연대납세의무자에 해당되어 분할법인이 부담하여야 할 세액상당액을 대신 부담하고 대여금으로 계상한 금액은 「법인세법」 제28조제1항제4호 나목의 업무무관 가지급금에 해당하지 않는 것이며,
- 동 대여금에 대하여 「채무자회생 및 파산에 관한 법률」의 규정에 의한 파산폐지 또는 파산종결 공고일 이전 파산절차 진행과정에서 파산관재인이 파산재판부에 보고한 관계서류 등에 의해 회수 가능한 금액이 대여금 가액에 미달되는 것이 객관적으로 확인되고, 회수가능금액 이외의 사실상 회수할 수 있는 재산이 없음이 객관적으로 인정되는 경우에는 대여금 중 회수가능금액을 초과하는 금액은 「법인세법 시행령」 제19조의2제1항제8호 및 같은 조 제3항제2호에 따라 대손금으로 손금에 산입할 수 있는 것임
o 매출채권에 대한 보험금 수령시의 대손금액
- 법인이 거래처 부도 등의 사유로 매출채권을 회수할 수 없는 경우 동 매출채권 중 일부를 지급받기로 하는 보험에 가입하고 당해 보험계약에 따라 보험금을 지급받은 경우에는, 동 매출채권에서 보험금 수령액을 차감한 금액에 대하여 「법인세법」 제34조 제2항 규정을 적용할 수 있는 것임(법인세과-1994, 2008.8.13)
o 소멸시효가 완성된 대손금을 손금에 산입하지 못한 경우
- 법인이 거래처에 대한 매출채권은 법인세법 시행령 제62조 제1항 각호의 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도의 대손금으로 손금산입하는 것으로 소멸시효가 완성되어 회수할 수 없는 금액은 그 소멸시효가 완성된 날이 속하는 사업연도에 신고조정으로 손금에 산입할 수 있는 것으로서, 소멸시효가 완성된 대손금을 당해 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 손금에 산입하지 못한 경우에는 국세기본법 제45조의 2의 규정에 의하여 경정청구가 가능한 것이며, 법인이 정당한 사유없이 채권회수를 위한 제반 법적조치를 취하지 아니함에 따라 채권의 소멸시효가 완성된 경우에는 동 채권의 금액은 법인세법 제25조의 규정에 의한 접대비 또는 법인세법시행령 제35조의 규정에 의한 기부금으로 보는 것임(서면2팀-1393, 2006.7.25)
o 채무보증으로 인한 대위변제금액이 업무무관가지급금으로 판정된 경우 대손금을 손금에 산입할 수 없음
- 법인이 1998.12.31(상장법인 등의 경우에는 1997.12.31) 이전에 지급보증한 특수관계자의 채무에 대하여 1999.1.1 이후 주채무자의 사업부진 등으로 동 채무를 임의로 대위변제 하는 경우 당해 대위변제금액은 자금의 대여에 해당하므로 법인세법 제28조 제1항 제4호 나목에서 규정하는 업무무관가지급금에 해당하는 것이며, 대위변제에 따른 구상채권은 같은법 시행령 제62조 제1항 각호의 대손요건을 충족한 경우에도 같은법 제34조 제3항 제2호의 규정에 의하여 대손금으로 손금에 산입할 수 없음.(재경부 법인-118, 2005.2.7)
〔4〕 구상채권상각충당금
- 신용보증사업을 영위하는 법인이 구상채권의 대손금과 상계하기 위하여 구상채권상각충당금을 손금으로 계상한 때에는 일정금액의 범위안에서 손금에 산입합니다.(법§35)
(가) 구상채권상각충당금 설정대상법인(영§63①)
o 신용보증기금법에 따른 신용보증기금
o 기술신용보증기금법에 따른 기술신용보증기금
o 농림수산업자 신용보증법에 따른 농림수산업자신용보증기금
o 한국주택금융공사법에 따른 주택금융신용보증기금
o 무역보험법에 따른 한국무역보험공사
o 지역신용보증재단법에 따른 신용보증재단중앙회
o 산업재해보상법에 따른 근로복지공단(근로자신용보증지원사업에서 발생한 구상채권에 한함)
o 주택법에 따른 대한주택보증주식회사
o 사회기반시설에 대한 민간투자법에 따른 산업기반신용보증기금
o 지역신용보증재단법 제35조에 따른 전국신용보증재단중앙회
o 엔지니어링기술진흥법에 따른 엔지니어링공제조합
o 소프트웨어산업진흥법에 따른 소프트웨어공제조합
o 방문판매 등에 관한 법률에 따른 공제조합
o 한국주택금융공사법에 따른 한국주택금융공사
o 건설산업기본법에 따른 공제조합, 전기공사공제조합법에 따른 전기공사공제조합, 산업발전법에 따른 자본재공제조합, 소방산업진흥법에 따른 소방산업공제조합, 정보통신공사업법에 따른 정보통신공제조합, 건축사법에 따른 건축사협회
* 건축사협회 및 신용보증재단중앙회는 2012.2.2. 이후 최초로 신고하는 분부터 적용
(나) 손금산입 범위액 : 사업연도종료일 현재 신용보증사업과 관련된 시신용보증잔액에 1%와 구상채권발생률 중 낮은 비율을 곱하여 계산한 금액
(다) 충당금과 상계가능한 대손금 범위
o 영§19의2 제1항 각호의 1에 해당하는 구상채권
o 당해 법인의 설립에 관한 법률에 의한 운영위원회가 기획재정부장관과 협의하여 정한 기준에 해당한다고 인정한 구상채권
(라) 익금산입
o 대손금과 상계하고 남은 잔액은 다음 사업연도에 일시 익금에 산입하며, 구상채권상각충당금과 상계한 대손금 중 회수된 금액은 그 회수된 날이 속하는 사업연도에 익금에 산입합니다.
다. 국고보조금 등으로 취득한 고정자산의 손금산입 조정
구 분 |
국고보조금으로 취득한 고정자산 (법§36) |
공사부담금으로 취득한 고정자산 (법§37) |
보험차익으로 취득한 고정자산 (법§38) |
대상법인 |
다음의 법률에 의해 보조금을 지급받는 내국법인
㉠ 보조금관리에 관한 법률
㉡ 지방재정법
㉢ 농어촌 전기공급사업 촉진법
㉣ 전기사업법
㉤ 사회기반시설에 대한 민간투자법
㉥ 한국철도공사법
㉦ 농어촌정비법
㉧ 도시 및 주거환경정비법 |
다음의 사업을 영위하는 내국법인
㉠ 전기ㆍ도시가스사업
㉡석유가스 충전ㆍ액화석유가스집단공급 및 판매사업
㉢ 집단에너지공급사업
㉣ 초고속정보통신기반 구축사업
㉤ 수도사업 |
모든 법인 |
손금산입 요건 |
사업용자산을 취득ㆍ개량할 목적으로 교부받은 국고보조금을 그 목적에 지출 |
수요자 또는 편익자로부터 금전ㆍ자재를 교부받아 사업시설의 고정자산 취득
그 시설을 구성하는 토지, 기타 고정자산을 제공받은 경우 |
고정자산의 멸실손괴로 지급받은 보험금으로 용도나 목적이 동일한 고정자산을 취득 또는 개량 |
손금산입 범위액 |
소요된 국고보조금 전액 |
소요된 공사부담금 전액 |
소요된 보험차익 전액 |
사용시 익금산입 |
㉠ 일시상각충당금은 해당 사업용자산의 감가상각비 중 다음의 금액과 상계
일시상각충당금에 대한 감가상각비 |
= |
손금에 산입되는 감가상각비 |
× |
일시상각충당금 |
|
자산의 취득가액 |
㉡사업용 자산 등을 처분하는 경우 상계 후 남은 잔액을 그 처분한 날이 속하는 사업연도에 전액 익금 산입 |
미사용시 익금산입 |
㉠ 사용기한 내 미사용 시 해당 사유가 발생한 날 익금산입
㉡ 사용 전 폐업 또는 해산 시 해당 사유가 발생한 날 익금산입 (단, 합병 또는 분할의 경우 합병법인 등이 그 금액을 승계한 경우 제외) |
기 타 |
ㆍ세무조정계산서에 일시상각충당금 등을 설정하여 손금산입 가능
ㆍ감가상각비는 일시상각충당금의 범위 안에서 일시상각충당금과 상계 |
※ 2008.1.1.이후 지급받는 분부터 국고보조금을 공사의 허가 또는 인가의 지연 등의 사유로 기한 내에 사용하지 못한 경우에는 당해 사유가 종료된 날이 속하는 사업연도의 종료일까지 사용기한을 연장함.(공사부담금은 2006.1.1. 제공받는 분부터 적용)
※ 2011.1.1.이후 자산을 취득ㆍ개량하는 분부터는 먼저 사업용자산을 취득ㆍ개량하고 이에 대한 국고보조
【참고 : 통칙 및 예규】
o 장기할부조건으로 교부받은 공사부담금의 처리(통칙 37-0…1)
- 공사부담금을 장기할부조건으로 교부받은 경우 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 공사부담금은 그 장기할부조건에 따라 각 사업연도에 교부받았거나 교부받을 금전 또는 자재에 상당하는 가액으로 한다.
o 보험차익으로 취득한 고정자산의 손금산입 범위(통칙 38-66…1)
- 보험차익으로 취득한 고정자산의 손금산입은 법에서 정한 경우를 제외하고는 다음 각 호에 의한다.
1. 멸실된 건물과 기계장치에 대한 보험차익을 모두 건물 취득에만 사용한 경우에는 기계장치에 대한 보험차익은 이를 각 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입한다.
2. 보험차익을 법 제38조 제1항의 규정에 의하여 손금에 산입한 법인이 동조 제2항에 규정하는 기간 내에 멸실된 자산과 동일 종류의 자산을 장기도급계약에 의한 건설ㆍ제조 등의 방법으로 취득하기 위하여 보험차익을 사용한 경우에는 장기할부조건으로 취득한 자산의 가액과 장기도급계약에 의한 건설ㆍ제조를 위하여 지출한 금액을 보험차익의 사용으로 보아 동조 제2항의 익금산입에 관한 규정을 적용하지 아니한다.
o 국고보조금 등의 사용기한(집행기준 36-64-1)
① 국고보조금, 공사부담금, 보험차익을 지급받은 사업연도의 손금에 산입하기 위해서는 국고보조금 등을 지급받는 날이 속하는 사업연도의 종료일 또는 다음 사업연도의 개시일부터 1년(보험차익의 경우에는 2년) 이내에 고정자산 등의 취득ㆍ개량에 사용하여야 한다.
② 허가 또는 인가의 지연 등 다음의 사유로 국고보조금 등을 기한 내에 사용하지 못한 경우에는 해당 사유가 종료된 날이 속하는 사업연도의 종료일을 그 기한으로 본다.
1. 공사의 허가 또는 인가 등이 지연되는 경우
2. 공사를 시행할 장소의 미확정 등으로 공사기간이 연장되는 경우
3. 용지의 보상 등에 관한 소송이 진행되는 경우
4. 기타 위에 준하는 사유가 발생한 경우
o 선지출 후수령 국고보조금의 과세이연 적용가능 여부
- 「국가균형발전특별법」 제19조제1항 및 같은법 시행령 제16조제2항에 따라 지역균형발전을 위한 수도권소재 기업의 지방이전에 따른 입지보조금 지원대상에 해당되는 법인이 지방으로 이전함에 있어 먼저 해당 법인의 자금으로 이전하고자 하는 지방에 사업용자산을 취득한 후 해당 지방자치단체로부터 위 법령에 따라 입지보조금을 지급받는 경우, 해당 사업용자산 취득에 사용된 금액에 대하여는 「법인세법」 제36조의 국고보조금 등으로 취득한 사업용자산가액의 손금산입 규정이 적용되는 것임.(법인세과-1127, 2010.12.3. → 법규과-1747, 2010.11.24)
o 법인세법상 국고보조금 해당 여부
- 「보조금의 예산 및 관리에 관한 법률」, 「지방재정법」에 의한 보조금, 「법인세법 시행령」 제64조 제6항에 규정하는 보조금 등에 상당하는 금액은 「법인세법」 제36조의 규정에 의하여 손금에 산입할 수 있는 것이며,
- 동 법 규정에 해당하지 아니하는 보조금을 수령하여 사업용 고정자산을 취득한 경우 당해 보조금은 수령한 날이 속하는 사업연도의 소득금액계산상 익금에 산입하는 것임 (법인세과-3305, 2008.11.07)
o 물적분할로 승계한 국고보조금에 대한 세무조정 방법
- 물적분할로 설립된 분할신설법인이 분할법인의 분할등기일 현재 국고보조금을 승계하는 경우 해당 국고보조금과 관련한 세무조정사항은 「법인세법」 제47조 제4항 및 같은 법 시행령 제85조 제2호에 따라 분할신설법인에게 승계되지 아니하는 것이며,
- 이 경우 승계되지 아니하는 세무조정사항은 분할법인의 각 사업연도 소득금액을 계산할 때 반대의 세무조정을 통해 익금 또는 손금에 산입하는 것임(서면법규과-421, 2013.04.12)
o 국고보조금에 대한 세무조정방법(통칙 36-64…1)
구 분 |
기 업 회 계 기 준 |
세 무 조 정 |
① 수령시 (수령 2000) |
현금 2,000 / 국고보조금 2,000(현금차감계정) |
국고보조금(현금차감계정)
2,000 익금산입(유보) |
② 자산 취득시등(취득2000) |
차량운반구 2,000 / 현금 2,000
국고보조금 2,000 / 국고보조금 2,000
(현금차감계정) (자산차감계정) |
국고보조금(현금차감계정)
2,000 손금산입(△유보)
국고보조금(자산차감계정)
2,000 익금산입(유보)
일시상각충당금 2,000
손금산입(△유보) |
③ 결산시(상각400) |
감가상각비 400 / 감가상각충당금 400
국고보조금 400 / 감가상각비 400
(자산차감계정) |
일시상각충당금 400
익금산입(유보)
국고보조금(자산차감계정)
400 손금산입(△유보) |
④ 매각시(매각2000) |
현금 2,000 / 사업용자산 2,000
감가상각충당금 400 / 처분이익 2,000
국고보조금 1,600(자산차감계정) |
일시상각충당금 1,600
익금산입(유보)
국고보조금(자산차감계정)
1,600 손금산입(△유보) |
- 국고보조금 수령일 이후 사업연도에는 손금산입 할 수 없음.
- 국고보조금을 지급받은 날이 속하는 사업연도에 손금에 산입하지 아니한 경우에는 그 후 사업연도에 손금산입 할 수 없음(법인22601-642, 1988.3.4)
라. 조세특례제한법상의 준비금
종 류 |
손금산입 대상 |
손금산입 범위 |
(가)연구 및 인력 개발준비금(§9)
* 2009.1.1. 이후 개시사업연도부터 적용 |
o 연구ㆍ인력개발을 위해 준비금을 설정한 내국인 |
o 수입금액×3/100 |
(나)고유목적사업준비금 손금산입 특례(§74) |
o 사립학교법에 의한 학교법인
o 산학협력단, 평생교육시설이 운영하는 비영리법인
o 사회복지사업법에 의한 사회복지법인
o 국립대학교병원 및 서울대학교병원, 국립암센터, 지방의료원, 국립중앙의료원
o 도서관ㆍ박물관ㆍ미술관 운영 법인
o 지방문화원ㆍ예술의전당 등 |
o 수익사업에서 발생한 소득 금액 전액
* 도서관, 박물관, 미술관 운영법인은 당해 사업과 당해 시설 안에서 이용자를 대상으로 한 수익사업에 한함 |
o 지방 시ㆍ군* 소재 비영리의료법인
* 인구 30만명 이하이고 국립대학교병원ㆍ사립대학교 운영병원이 없는 지역 |
|
(다)자본확충목적회사 손실보전준비금(§104의3)
* 2009.2.21. 이후 준비금 손금계상 분부터 적용 |
o 금융기관*의 자본확충지원을 위해 설립된 법인
* 「은행법」에 따른 금융기관, 농업ㆍ수산업협동조합중앙회, 중소기업은행, 금융지주회사 |
o 다음 중 적은 금액 손금산입
① 해당사업연도 손실보전준비금 손금산입 전 소득금액 전액
② 신종자본증권 잔액의 10%에서 해당 사업연도 종료일 현재 손실보전준비금 잔액을 차감한 금액 |
(라)신용회복목적회사 손실보전준비금(§104의12)
* 2010.1.1. 이후 신고분부터 적용 |
o 재정부장관이 지정한 신용회복목적회사 |
o 해당 사업연도 손실보전준비금 손금 계상액 |