1. 의의
기업회계에 의한 법인세비용, 미수금(선급법인세 관련), 미지급법인세, 이연법인세의 계정은 법인세법에 의하여 납부하여야 할 법인세, 법인세감면분 농어촌특별세 및 소득할주민세의 금액과 이연법인세의 증감액을 상호 유기적으로 표시하여 기간손익(경영성과)과 재무상태를 나타내는 계정이다. 기업회계상의 법인세비용 등과 법인세법상의 법인세 등의 가액이 서로 일치하는 것이 타당하나 그렇지 아니하는 경우가 실무상 더 일반적이다. 양자가 불일치하는 경우 등의 처리방법을 살펴본다.
2. 기업회계기준의 법인세비용 등
기업회계상 법인세비용의 분개처리는 다음과 같이 한다. 차) 법인세비용 대) 선급법인세
차) 법인세비용 대) 미지급법인세(법인세분)
차) 법인세비용 대) 미지급법인세(법인세감면분 농어촌특별세액)
차) 법인세비용 대) 미지급법인세(법인소득할주민세분)
차) 법인세비용 대) 이연법인세
차) 이연법인세 대) 법인세비용
(1) 선급법인세
사업연도 중의 중간예납법인세액이나 이자소득 등에 대한 원천징수법인세액은 그 세액의 납부 또는 징수시에 선급법인세의 과목으로 처리한다.
1) 중간예납시
차) 선급법인세(중간예납액) 200,000 대) 현 금 200,000
2) 원천징수시
차) 선급법인세(원천징수세액) 300,000 대) 이자수익 2,000,000
현 금 1,700,000
주)원천징수세율은 20%에서 15%로 인하 하였으나 그 15%인 세율은 2001. 7. 1. 이후 발생분 이자에 대하여 적용하는 것이므로 법인세법상의 원천징수세액합계표서식상 세율은 반드시 20% 또는 15%가 아닐 수 있다.
3) 국외원천소득에 대한 외국납부세액(세금과공과로 처리)
국외원천소득에 대하여 소득원천지국에서 법인소득에 대한 조세를 원천징수 당한 것 또는 신고납부에 의하여 납부한 금액은 세금과공과의 과목으로 처리를 하는 방법이 타당하다. 그 외국납부세액은 선급법인세인 성격으로 법인세납부세액계산시 외국납부세액공제의 대상이 되는 것이기는 하나 소득금액의 비례에 의한 한도 내에서 공제를 하는 것이고 또한 납세자의 선택에 의하여 세금과공과인 손금으로 처리하는 것도 가능하기 때문이다. 아래에서는 두 가지 방법을 비교하고자 한다. ① 세금과공과의 처리를 한 경우
ⅰ. 납부시 처리
차) 세금과공과 300,000 대)이자수익 2,000,000
현 금 1,700,000
주)징수세율은 소득원천지국에 따라 다를 수 있음 주)위의 예시에서 세금과 공과액 상당액을 상계하고 이자수익을 1,700,000원으로 처리하는 것은 잘못이다. ⅱ. 법인세신고시 손금불산입) 외국납부세액의 손금불산입 300,000(기타사외유출) 총부담세액의 계산) 산출세액에서 법정산식에 의하여 산출한 외국납부세액공제액을 공제하여 미지급법인세금액을 인식하며 선급법인세의 분개를 하는 것이 아니다.
② 선급법인세의 처리를 한 경우
외국납부세액을 세액공제하기로 하고 법인이 선급법인세로 처리를 한 경우에는 다음과 같이 한다. ⅰ. 납부시 처리
차) 선급법인세 300,000 대)이자수익 2,000,000
현 금 1,700,000
주)징수세율은 소득원천지국에 따라 다를 수 있음 ⅱ. 법인세신고시
차) 법인세비용 300,000 대)선급법인세 300,000
다만, 외국납부세액공제액의 한도계산규정의 적용이 되어서 공제액이 140,000원에 한하는 경우에는 다음의 처리가 타당하다.
차) 법인세비용 140,000 대)선급법인세 300,000
세금과공과 160,000
손금불산입) 외국납부세액의 손금불산입 160,000(기타사외유출)
ⅲ. 주민세의 문제
외국납부세액은 주민세의 대상이 아니다. 따라서 이 경우의 외국납부세액인 법인세비용은 내국법인세법상의 법인세납부액이 아니므로 주민세의 과세대상인 법인세에 해당하지 아니하는 점을 유의하여야 한다.
(2) 선급법인세 환급세액의 처리
중간예납 등 기중에 납부한 법인세액이 납부하여야 할 세액을 초과하여 환급을 받게되는 경우가 발생한다. 법인세액은 환급이라하더라도 관련 농어촌특별세나 주민세는 납부세액이 있게되므로 주의하여야 하며 서로를 임의상계하지 아니한다.
1) 법인세의 환급액 아래의 예시에서 미수금 500,000원이 법인세환급액이다.
차) 법인세비용 2,000,000 대) 선급법인세 2,500,000
미수금 500,000
차) 법인세비용 400,000 대) 미지급법인세 400,000(농어촌특별세액임)
차) 법인세비용 200,000 대) 미지급법인세 200,000(주민세액임)
2) 농어촌특별세 납부액
비록 법인세는 환급대상이라 하더라도 농어촌특별세액은 선급액이 없는 것이므로 납부액이 발생하는 바 위의 예시의 경우 농어촌특별세액 400,000원은 미지급법인세로 분개를 하여야 한다. 다만, 농어촌특별세액을 법인세환급액에서 충당하고자 하여 충당의 청구를 한 경우에는 그 청구를 한 날에 농어촌특별세를 납부한 것으로 보는 것이므로 이 경우에는 위의 처리 대신에 다음의 처리를 하여야 한다.
차) 법인세비용 2,000,000 대) 선급법인세 2,500,000
법인세비용 400,000(농어촌특별세액임)
미수금 100,000(농어촌특별세 충당 후 법인세환급액임)
차) 법인세비용 200,000 대) 미지급법인세 200,000(주민세액임)
주) 농어촌특별세 등 국세를 법인세환급액에서 충당하는 것은 그 충당의 청구에 의하여 할 수 있는 것이며(基法 51 ③), 2002. 3.30.자 개정 법인세납부서 서식에서는 농어촌특별세 충당액의 기재에 의하여 법인세환급액에서 충당하도록 하고 있음
3) 주민세납부액
비록 법인세는 환급 또는 농어촌특별세와 충당하더라도 법인소득할주민세는 법인세 총부담세액의 10% 상당액을 납부하여야 하는 것이고 법인세와의 충당 등의 대상이 되지 아니하므로 미지급법인세로 인식을 하여야 한다.
(3) 이연법인세와 법인세비용
이연법인세와 법인세비용의 관계는 다음과 같이 나타난다. 1) 이연법인세가 전기대비 감소하는 경우
차) 법인세비용 대) 이연법인세(차)
이연법인세(대)
① 전기말 이연법인세(차) 금액이 200,000원이고 당기말 이연법인세(대) 금액이 300,000원인 경우 법인세비용의 처리는 다음과 같다.
차) 법인세비용 500,000 대) 이연법인세(차) 200,000
이연법인세(대) 300,000
② 전기말 이연법인세(차) 금액이 500,000원이고 당기말 이연법인세(차) 금액이 300,000원인 경우 법인세비용의 처리는 다음과 같다. 차) 법인세비용 200,000 대) 이연법인세(차) 200,000
2) 이연법인세가 증가하는 경우
차) 이연법인세(차) 대) 법인세비용
이연법인세(대)
① 전기말 이연법인세(차) 금액이 200,000원이고 당기말 이연법인세(차) 금액이 300,000원인 경우 법인세비용의 처리는 다음과 같다.
차) 이연법인세(차)100,000 대) 법인세비용 100,000
② 전기말 이연법인세(대) 금액이 200,000원이고 당기말 이연법인세(차) 금액이 300,000원인 경우 법인세비용의 처리는 다음과 같다.
차) 이연법인세(대) 200,000 대) 법인세비용 500,000
이연법인세(차) 300,000
3.법인세법의 법인세등
1) 법인세의 확정
결산시 법인세비용 또는 미지급법인세를 여하히 처리하였는가에 불구하고 법인세과세표준과 세액의 신고서에 의하여 확정된 법인세액을 법인세법상의 법인세액으로 한다. 다만, 법인의 각 사업연도소득금액계산상 법인세(감면분 농어촌특별세포함)와 소득할주민세는 법인의 손금에 불산입하는 것으로 정하고 있는 바, 원칙상 법인세법의 규정에 의하여 납부하여야 할 법인세액 등의 금액을 손금불산입의 대상으로 하여야 한다.
2) 법인세등 손익미계상액의 처리
그러나 세무조정의 실무상 법인의 ''결산상의 법인세계상액''을 손금부인하면서 기타사외유출의 처분을 하는 것으로 하고 있다. 정확히 하면 잘못 계상된 법인세액이나 법인세 납부액과 관련이 없는 이연법인세의 변동액 등은 손금불산입대상이기는 하나 법인세법상 납부하는 ''법인세의 손금불산입액''이 아닌 것이고 ''잘못 계상한 미지급법인세 또는 다른 계정인 이연법인세의 손금불산입항목''인 것이 타당하다. 소득처분상으로도 잘못 계상한 법인세액이 사외로 유출된 적이 없고 다만 결산상 잉여금과의 차액이 발생한 것이므로 유보의 처분이 타당하다. 예시) 납부할 법인세가 200,000원이고 대차대조표상 계상한 미지급법인세가 230,000원으로 과다계상한 경우 아래의 처리가 타당하다.
차) 법인세비용 230,000 대) 미지급법인세 230,000
손금불산입) 법인세등 손금불산입 200,000(기타사외유출)
손금불산입) 미지급법인세(순자산감소)과다계상액 손금불산입 30,000(유보)
한편 조정계산서의 작성 서식규정상으로는
손금불산입) 법인세등 손금불산입 230,000(기타사외유출)
위의 조정으로 끝내고 다만 자본금과적립금조정명세서(갑)(제50호)서식상에서 "법인세등 손익미계상액" 제16호란에서 법인세 과다계상액 30,000원을 (-)30,000원으로 기재하여 자본금액에서 차감하도록 하고 있다.
3) 이연법인세의 처리
법인세법에서 법인세 등 손익미계상액의 처리에 대하여는 위에서 설명하였으나 이는 이연법인세 제도가 기업회계에 도입되기 전의 일이라고 할 수 있다. 이연법인세의 변동액을 법인세비용으로 회계처리한 것도 법인세법에서 ''법인세 등 손익미계상액''으로 보고 위와 같이 처리하는 것은 타당하지 않다. 예시) 납부할 법인세가 200,000원이고 대차대조표상 계상한 미지급법인세가 230,000원으로 과다계상하였으며 이연법인세의 감소액이 50,000원인 경우의 처리 차) 법인세비용 280,000 대) 미지급법인세 230,000
이연법인세(차)50,000
손금불산입) 법인세등 손금불산입 200,000(기타사외유출)
손금불산입) 미지급법인세(순자산감소)과다계상액 손금불산입 30,000(유보)
손금불산입) 이연법인세의 감소액의 손금불산입 50,000(유보)
한편 조정계산서의 작성 서식규정상으로는
손금불산입) 법인세등 손금불산입 280,000(기타사외유출)
위의 조정으로 끝내고 다만 자본금과적립금조정명세서(갑)(제50호)서식상에서 "법인세등 손익미계상액" 제16호란에서 법인세 과다계상액 등 80,000원을 (-)80,000원으로 기재하여 자본금액에서 차감하도록 하고 있다.
4.자본금과적립금조정명세서(갑)의 처리
자본금과적립금조정명세서(갑)(제50호)서식상에서 "법인세등 손익미계상액" 제16호 내지 제18호란에서는 법인세등 손익미계상액을 차감표시 하도록 하고 있다. 이는 법인세법 등의 규정에 의하여 확정된 조세채무액과 결산에 표시된 채무액의 차액을 인식하여 정확한 법인세법상의 순자산가액을 산출하도록 하는 장치이다. 정확한 세법상의 순자산가액을 인식하는 것은 당해 법인의 순자산가치평가(상속세,증여세 등) 또는 청산소득 계산시에 중요한 의의를 갖는다. 미지급법인세액과 결산상의 인식액이 다음과 같을 때 작성요령을 보자.
세무상 결산상 차액
미지급법인세분 200,000 150,000 50,000
이연법인세감소분 - 100,000 (-)100,000
미지급농특세분 30,000 40,000 (-)10,000
미지급주민세 20,000 15,000 5,000 <작성요령>
법인세법시행규칙 별지 제50호서식의 ''16호란:법인세''의 ④당기증가액 (-)60,000
[(-)60,000= 50,000 + (-)100,000 + (-)10,000]
''17호란:주민세''의 ④ 당기증가액 5,000
5.납부시의 처리
법인세등의 납부시에 납부하여야 할 미지급법인세의 금액과 결산상의 미지급법인세의 차액은 법인세 등의 납부일에 이를 법인세등 추납액 또는 법인세등 환급액의 과목으로 처리한다. 기업회계기준의 위배에 의한 차액이면 전기오류수정손익인 법인세추납액등으로 표시하고 법인세법 등 세무조정상의 차액이 발생한 것이면 영업외손익의 법인세추납액등으로 표기한다. 전기분법인세관련 차액이라 하여 전기분 결산내용을 다시 수정하는 것이 아니고(이미 확정된 결산서는 변경승인불가하므로), 다음 연도 즉 법인세를 납부하는 연도의 영업외손익 또는 전기오류수정손익의 과목으로 처리하는 것이 타당하다.
<예시>
세무상 결산상 차액 납부일
법인세 300,000 500,000 (-)200,000 2002. 4. 1.
주민세 30,000 50,000 (-) 20,000 2002. 4.30.
2002. 4. 1.자 분개를 다음과 같이 한다. 차) 미지급법인세 220,000 대) 법인세환급액 220,000
실무상으로는 아래와 같이 처리하기도 한다.
2002. 4. 1.자에, 차) 미지급법인세 200,000 대) 법인세환급액 200,000
2002. 4.30.자에,
차) 미지급법인세 20,000 대) 법인세환급액 20,000
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