기술개발지원자금의 손익귀속사업연도가 종전의 「기술개발사업 성공여부가 확정되는 날이 속하는 사업연도」에서「출연금 교부통지를 받은 날이 속하는 사업연도」로 해석이 변경되었다.
I. 국고보조금 및 정부출연금 등에 대한 기업회계의 회계처리
1. 기업회계기준서의 내용 국고보조 등에 의해 유형자산 및 무형자산을 무상 또는 공정가액보다 낮은 대가로 취득한 경우 그 유형자산 및 무형자산의 취득원가는 취득일의 공정가액으로 한다. 국고보조금 등은 취득원가 에서 차감하는 형식으로 표시하고 그 자산의 내용연수에 걸쳐 감가상각비와 상계하며, 해당 유형자산 및 무형자산을 처분하는 경우에는 그 잔액을 처분손익에 반영한다[기준서5호 문단18, 기준서3호 문단31].
2. 기업회계기준 등의 해석 및 질의회신의 내용
(1) 상환의무가 있는 국고보조금 등에 대한 회계처리 상환의무가 있는 국고보조금은 부채로 회계처리한다.사정의 변경으로 상환의무가 없어지는 경우 에는 동 부채를 채무면제이익으로 대체한다[KQA04-053, 2004.10.14.]. 이것은 법인세법에서도 원칙적으로 수용될 내용이다.
(2) 상환의무가 없는 국고보조금 등에 대한 회계처리 1) 자산취득조건인 국고보조금의 회계처리 자산취득에 사용될 국고보조금을 받는 경우에는 관련자산을 취득하기전까지 받은 자산(현금 등) 또는 받은 자산을 일시적으로 운용하기 위하여 취득하는 다른 자산(금융자산 등)의 차감계정으로 회계처리하고, 관련자산을 취득하는 시점에서 관련자산(기계장치 등)의 차감계정으로 회계처리 한다[기업회계기준해석61-71]. 2) 기타 운영자금인 국고보조금의 회계처리 기타의 국고보조금을 받는 경우에는 당기의 손익에 반영한다. 다만, 기타의 국고보조금을 사용하기 위하여 특정의 조건을 충족해야 하는 경우에는 그 조건을 충족하기 전에 받은 기타의 국고보조금은 선수수익으로 회계처리한다. 기타의 국고보조금은 대응되는 비용이 없는 경우에는 영업외수익으로 회계처리하고 특정의 비용을 보전할 목적으로 받는 국고보조금은 특정의 비용과 상계처리한다. 예를 들어, 판매가격이 제조원가에 미달하는 품목을 국내에서 계속 생산·판매하게 할 목적으로 지급되는 국고보조금은 영업외수익으로 회계처리하고, 저가로 수입할 수 있는 원재료를 국내에서 구입하도록 강제하는 경우에 지급되는 기타의 국고보조금은 제조원가에서 차감한다[기업회계 기준해석61-71].
(3) 상환의무가 미확정 상태인 국고보조금의 회계처리 기술개발 성공판정에 따라 상환이 요구되는 금액(정부출연금의 50%)은 상환해야 할 부채로 회계 처리하고 나머지 50%는 상환의무가 없는 국고보조금으로 보아 정부출연금을 받은 때에 기업회계 기준등에관한해석[61-71]에 따라 받은 자산 또는 받은 자산을 일시적으로 운용하기 위하여 취득 하는 다른 자산의 차감계정으로 회계처리하는 것이 타당함[KQA02-067, 2002.4.6.]. [주]: 상환의무가 미확정 상태인 국고보조금도 부채로 인식하며, 상환의무가 없는 것으로 확인 되는 국고보조금(자산취득조건)은 자산에 대한 차감계정으로 처리한다.
(4) 국고보조에 의해 취득한 개발비의 감액손실인식시 회계처리 개발단계에서 발생한 지출이 기업회계기준서 제3호 ?무형자산?의 인식요건을 충족하고, 당해 개발비로부터 기대되는 대부분의 효익을 회사가 갖게 되어 해당 금액을 개발비로 회계처리하여 오던 중 개발비 전액을 감액하기로 결정한 경우에는 당해 개발비에 대한 감액손실을 인식하는 시점에 상환의무가 소멸되므로, 개발비와 관련하여 인식하였던 부채총액을 당기이익으로 인식 하는 것이 타당함[KQA 04-053, 2004.10.14.].
(5) 연구개발용 정부출연금의 회계처리 기업회계기준등에관한해석(44-20)「연구개발에 관한 회계처리」에서 명시하는 무형자산의 인식 요건을 충족하는 개발비가 발생하면 이에 상응하는 정부출연금을 국고보조금으로 하여 관련무형 자산(개발비)에서 차감하는 형식으로 표시하며, 경상개발비에 해당하는 정부출연금은 그 경상 개발비의 발생시점에 자산수증이익의 과목으로 하여 영업외수익으로 처리함. 다만, 회사가 단순 히 연구개발협약에 따른 용역을 수행하고 당해 연구개발협약의 결과물에 대해서 정부가 전적으로 통제하는 경우에는 연구비 수령액은 용역의 제공에 따른 대가의 성격을 가지는 것으로 보아 기업 회계기준 제37조 제3항[기업회계기준서 제4호 수익인식으로 대체]을 준용하여 진행기준에 따라 용역수익으로 인식하는 것임[KQA02-170].
II. 국고보조금 등에 대한 법인세법 및 조세특례제한법의 내용
상환의무가 있는 국고보조금으로 자산을 취득하여 장기?단기차입금(정부출연금) 등 부채로 회계 처리 하거나, 상환의무가 없는 국고보조금을 운영자금으로 받아 당기손익에 반영하는 경우에는 손익귀속시기를 제외하고는 세무조정이 필요하지 않다. 상환의무가 없는 국고보조금으로 자산을 취득하는 경우에는 다음의 세법내용을 확인하고 세무조정여부를 검토하여야 한다.
1. 상환의무가 없는 국고보조금에 대한 세법상의 인식 법인세법에서는 국고보조금이 순자산의 증가에 해당하므로 원칙적으로 익금에 해당한다. 그러나 법인세법 및 조세특례제한법에서는 일정한 법률에 근거하여 국고보조금을 받는 경우에 일치상각 충당금 등을 설정하는 방법으로 과세이연을 할 수 있도록 규정하고 있다[법인세법 제36조, 조세 특례제한법 제5조의2]. [주]: 과세이연방식은 일시상각충당금으로 장부상에 회계처리하지 않고 세무조정(신고조정)에 의하여 손금산입할 수 있다[법령98②].
2. 국고보조금 과세이연을 위한 관련 법률
(1) 법인세법상의 국고보조금 과세이연 관련법률 법인세법 제36조[국고보조금 등으로 취득한 사업용자산가액의 손금산입]규정을 적용받을 수 있는 국고보조금은 다음의 법률에 의하여 지급받는 국고보조금으로 한다[법법36 ①, 법령64 ⑥]. ㉠ 보조금의예산및관리에관한법률 ㉡ 지방재정법 ㉢ 농어촌전화촉진법 ㉣ 전기사업법 ㉤ 사회간접자본시설에 대한 민간투자법 ㉥ 한국철도공사법
(2) 조세특례제한법의 중소기업 정보화를 위한 과세특례 조세특례제한법 제5조의2에서는 중소기업기본법에 의한 중소기업자가 다음의 법률조문에 근거 하여 지급받는 중소기업 정보화지원사업을 위한 출연금 등을『전사적 기업자원관리설비 또는 조세특례제한법 시행령 제4조의 제2항에 규정하는 설비(경영 및 유통관리를 전산화하는 소프트 웨어 등의 설비)』에 투자하는 경우에는 법인세법 제36조[국고보조금 등으로 취득한 사업용자산 가액의 손금산입]의 규정을 준용하여 손금에 산입할 수 있도록 하고 있다. ㉠ 중소기업기술혁신촉진법 제18조 ㉡ 산업기술기반조성에 관한 법률 제5조 ㉢ 정보화촉진기본법 제34조 제2항 [주]: 중소기업기본법 시행령이 2005년12월27일 개정되어 공포된 날(2005.12.27.)부터 시행된다. 특히 중소기업기본법 시행령[별표1: 중소기업의 규모기준]이 개정되어 다수의 업종에 대한 규모기준이 상향조정되었으므로 2005년 법인결산시 중소기업기본법 시행령 [별표1]의 내용 을 확인하여야 한다.
3. 국고보조금 과세이연 관련 세무조정
(1) 국고보조금의 익금산입과 과세이연에 대한 세무조정 상환의무가 있는 국고보조금으로서 자산취득조건이 부여되어 있는 경우에, 기업회계에서 당해 국고보조금을 취득자산의 차감계정으로 회계처리한 후, 당해 국고보조금을 감가상각비와 상계 하는 경우, 세무조정의 결과는 다음과 같이 나타난다. (차변) 자산 ×× (대변) 국고보조금 ×× [익금산입] : 국고보조금 ×× (유보)
위의 국고보조금이 앞에서 설명한 과세이연이 가능한 법률에 근거하여 발생한 경우에는 다음과 같이 과세이연을 위한 세무조정을 적용한다. 물론 과세이연을 위한 관련 절차를 진행하여야 한다. [손금산입] : 일시상각충당금[국고보조금 중 자산취득 대상금액] ×× (△유보) [주]: 기업회계의 회계처리에 대하여 국고보조금을 익금산입하는 것은 의무적인 세무조정이고, 일시상각충당금으로 손금산입하는 세무조정은 관련 법률에 따라 근거가 있는 경우에 적용 가능한 것이며, 과세이연여부는 당해 법인의 선택사항이다. 따라서 의무사항과 선택 사항인 세무조정을 동시에 생략하는 것은 적절하지 않다. 동시에 누락한 경우에는 국세기본법 제45조에 따라 수정신고를 할 수 있다.
(2) 과세이연한 후의 유보금액의 사후관리 상환의무가 없는 국고보조금으로 자산을 취득하고, 관련법률에 따라 과세이연을 하는 상기 세무 조정을 적용한 후에, 기업회계에서 국고보조금으로 취득한 자산의 감가상각비를 국고보조금과 상계하는 다음과 같은 회계처리를 하는 경우에는 관련 세무조정을 하여야 한다. (차변) 국고보조금 ×× (대변) 감가상각비 ×× [익금산입] : 일시상각충당금 ×× [유보] [손금산입] : 국고보조금 ×× [△유보]
(3) 국고보조금에 대한 회계처리와 세무조정사례 법인세법 기본통칙[36-64…1]【국고보조금에 대한 세무조정방법】 법인세법 제36조 제1항의 규정에 의한 국고보조금으로 고정자산을 취득한 법인이 대차대조표를 작성함에 있어서 기업회계기준에 따라 국고보조금을 취득한 고정자산에서 차감하는 형식으로 표시한 경우 이에 대한 세무조정방법은 다음과 같다. [주]: 법인세법 제36조 제1항의 규정에 의한 국고보조금은 관련 법률규정에 의하여 과세이연이 가능한 국고보조금을 의미한다.
(1) 국고보조금의 귀속시기 법인이 가격안정을 위하여 정부로부터 교부받은 국고보조금의 귀속시기는 동 국고보조금의 교부 통지를 받은 날이 속하는 사업연도로 한다[법기통40-71…7].
(2) 지방자치단체로부터 수탁 받은 업무관련 자산취득 보조금 내국법인이 지방자치단체로부터 특정업무를 수탁 받고 해당 업무에 필요한 차량 비품 등 자산의 취득을 위한 보조금을 지급 받아 자기 명의로 취득하여 등기?등록하고 사용하다 수탁기간이 만료 되는 때에 해당자산을 반납하여야 하는 경우, 특정업무의 수탁기간이 정하여지지 않았거나 연장 할 수 있는 경우에는 해당 자산 취득을 위한 보조금은 실제 보조금을 수령하거나 지급통지서를 받는 날이 속하는 사업연도의 익금으로 하는 것임. 또한 해당 자산은 법인의 사업용 일반자산과 같이 감가상각을 통하여 손금에 산입하여야 하며, 특정업무의 수탁기간이 만료되어 해당자산을 반납하는 경우에는 만료되는 때의 감가상각충당금 누계액을 공제한 자산가액을 일시에 손금 산입 하는 것임[서면2팀-441, 2005.3.23.].
III. 조건부 상환의무를 부담하는 기술개발지원금의 세무처리
1. 의 의 다수의 IT업체들이 여러 가지 종류의 기술개발사업[예: 전자상거래 프로그램 개발사업]과 관련 하여 정부 또는 정부출연기관으로부터 기술개발자금을 지원받는 경우가 있다. 동 지원금의 상당 부분(예 : 70% 또는 80%)은 기술개발사업의 성공여부와 관계없이 상환의무를 부담하지 아니하며, 일정 부분(예 : 30% 또는 20%)은 개술개발사업이 성공하는 경우에 상환의무를 부담하는 조건으로 되어 있다. 상환의무가 없는 국고보조금은 기업회계기준서의 규정에 따라 자산차감계정으로 회계 처리하고, 상환의무가 미확정 상태인 기술개발지원금은 정부출연금 또는 개발선수금 등의 부채로 계상하였다가 상환이 확정되는 시기에 부채를 상환하거나 상환의무가 면제되는 경우에는 채무 면제이익으로 회계처리하는 것이 적합할 것이다[KQA02-067, 2002.4.6.]. 이러한 기술개발지원자금은 법인세법 제36조 또는 조세특례제한법 제5조의2에 법률규정에 의한 국고보조금에 해당하지 않는 경우에는 과세이연규정을 적용하지 아니한다.
2. 기술개발지원금의 세법상 손익귀속사업연도 상환의무가 미확정 상태인 기술개발지원자금의 손익귀속사업연도에 대한 세법의 해석이 다음과 같이 변경되었다.
(1) 종전의 예규에 의한 익금귀속시기 종전의 예규에서는 당해 기술개발사업의 성공여부가 확정되는 날이 속하는 사업연도의 익금으로 인식하는 것으로 해석하고 있었다. ① 법인이 산업자원부와 중기거점기술개발산업 협약에 의하여 개발사업비('지원금'이라 함)를 지원받으면서 당해 기술개발사업이 실패하면 지원금의 반환의무가 없고, 성공하면 지원금 중 일부를 반환하는 조건으로 지원금을 수령한 경우 그 지원금의 손익귀속시기는 반환의무 여부에 불구하고 당해 기술개발사업의 성공여부가 확정되는 날이 속하는 사업연도의 익금으로 하는 것임[서이46012-11889, 2002.10.16., 서이-373, 2004.03.04.]. ② 중소기업진흥 및 제품구매촉진에 관한 법률 제5조의 규정에 따라 중소기업청으로부터 기술 개발에 필요한 자금을 지원받은 법인이 당해 기술혁신개발사업의 성공여부에 따라 지원금의 반환여부가 결정되는 경우 반환의무가 없는 지원금에 대하여는 그 성공 여부의 확정일이 속하 는 사업연도의 소득금액 계산시 익금에 산입하는 것임[법인46012-2377, 2000.12.15.].
(2) 개정된 최근 예규에 의한 익금귀속시기 종전 예규와는 달리 다음에 제시하는 최근의 예규에서는 「당해 기술개발사업의 성공여부가 확정 되는 날이 속하는 사업연도」에 익금으로 처리하는 것이 아니라 「출연금 교부통지를 받은 날이 속하는 사업연도」에 익금으로 처리하고, 「반환통지를 받은 날이 속하는 사업연도」에 익금에서 차감하도록 해석하고 있다. 법인이 "기술개발촉진법" 제8조의 규정에 따라 정부로부터 기술개발에 소요되는 경비를 출연금 명목으로 지원받은 경우, 동 출연금은 추후 기술개발의 성공 여부에 따른 출연금 일부의 반환의무 여부에 불구하고 출연금 교부통지를 받은 날이 속하는 사업연도에 각 사업연도소득금액계산상 익금에 산입하는 것이며, 익금에 산입한 출연금 중 기술개발의 성공으로 출연금 일부의 반환통지 또는 기술료의 납부통지를 받은 날이 속하는 사업연도에 반환할 금액을 익금에서 차감하거나 손금에 산입하는 것임. 본 해석은 출연금의 익금귀속시기를 기술개발의 성공 여부가 확정되는 날이 속하는 사업연도로 본 종전의 유권해석(법인46012-2377, 2000.12.15.)을 변경한 것으로서, 본 문서 시행일이 속하는 사업연도에 지원받는 출연금부터 적용하는 것임[서이-1497, 2005.09.20.].
3. 조건부상환의무가 있는 기술개발지원금의 세무처리 기술개발지원자금이 법인세법 제36조 또는 조세특례제한법 제5조의2에 법률규정에 의한 국고 보조금에 해당하지 않는 경우에는 과세이연규정을 적용하지 아니한다.
(1) 2005년9월20일이 속하는 사업연도 이전에 지원받은 출연금의 경우 종전의 예규에 따라 세무처리를 하게되므로 「기술개발의 성공 여부가 확정되는 날」이 되기전 에는 익금으로 인식하지 아니한다. 따라서 정부출연금을 받는 시기에 익금으로 처리하는 것이 아니라, 「기술개발의 성공 여부가 확정되는 날이 속하는 사업연도」에 익금으로 처리한다. 물론, 이 경우에도 개발사업이 성공하여 출연금 중 일부분에 대하여 상환의무가 확정되고 상환을 하게 되는 정부출연금은 익금에 해당하지 아니한다.
(2) 2005년9월20일이 속하는 사업연도에 지원받은 출연금의 경우 개정된 예규에 따라 「조건부상환의무가 있는 기술개발지원금」의 『교부통지를 받은 날』이 속하는 사업연도에 각 사업연도소득금액계산상 익금에 산입한다. 교부통지를 받은 날이 속하는 사업연도에 출연금 전액을 익금에 산입하고 기술개발의 성공으로 출연금 일부의 반환통지 또는 기술료의 납부통지를 받은 날이 속하는 사업연도에 반환할 금액을 익금에서 차감하거나 손금에 산입한다.