건설형 공사계약(기준서 제12호)의 회계처리 |
I. 건설형 공사계약의 기본개념
Ⅱ. 건설형 공사계약의 범위·유형
III. 공사계약의 병합과 분할
IV. 공사수익과 공사원가
V. 공사계약 전 지출금액의 처리
VI. 공사수익과 비용의 인식
VII. 추정공사손실의 인식
VIII. 하자보수충당부채
IX. 생산설비와 건설장비 또는 가설재의 회계처리
X. 공사변경 등 기타 고려할 사항
I. 건설형 공사계약의 기본개념
기업회계기준서 제12호는 『건설형 공사계약의 회계처리와 공시에 대한 사항을 규정』하는데 목적
이 있다. 건설형 공사는 일반적으로 여러 회계기간에 걸쳐 진행되기 때문에 당해 기준서의 주요내용
은 「공사수익과 공사원가를 공사가 수행되는 회계기간에 적절하게 배분하여 인식하는 회계처리에
대한 것」이다[문단1].
1. 적용범위
(1) 기업회계기준서 제12호 적용대상기업
기업회계기준서 제12호「건설형 공사계약」은 주식회사의외부감사에관한법률의 적용대상 기업
의 회계처리에 적용한다. 다만, 중요하지 않은 항목에 대해서는 해당 기준서를 적용하지 아니할
수 있다. 당해 기준서는 주식회사의외부감사에관한법률의 적용대상이 아닌 기업의 회계처리에
준용할 수 있다[문단2].
(2) 적용대상 건설형 공사계약
기업회계기준서 제12호는 사전에 확정된 계약에 따라 총공사수익과 총공사원가의 추정이 가능
하기 때문에 "이익을 공사진행 정도에 따라 인식할 수 있는"「건설형 공사계약」에 적용한다.
따라서, 당해 기준서는 건설업뿐만 아니라 공사계약의 형태가 유사한 경우에는 기타 산업에도
적용할 수 있다[문단3].
기준서 제12호는 건설업뿐만 아니라 공사계약의 형태가 유사한 경우에는 기타 산업에도 적용할
수 있다[B1].
[주]: 한국회계연구원에서 기업회계기준서 제12호 "건설형 공사계약"의 개정을 위하여 개정
공개초안을 제시하였으나, 개정 공개초안에 대한 작업이 더 이상 진행되지 아니하여 개정이
이루어지지 아니하였다. 따라서 당초에 제정된 기업회계기준서 제12호가 그대로 적용된다.
(3) 기준서 12호를 적용하지 않는 공사계약의 예
기업회계기준서 제12호를 적용하지 아니하는 계약의 예는 다음과 같다[문단4].
1) 판매기준을 적용할 수 있는 제품공급계약
구매자가 규격을 정하여 주문한 제품이지만 표준화된 제조공정에서 생산한 후 정상적인 영업망을
통해 판매하고, 수익을 판매기준에 따라 인식할 수 있으며 매출원가가 재고자산의 평가를 통하여
산출될 수 있는 제품의 공급 계약
2) 규격화된 제품의 반복생산 공급계약
규격화된 제품을 일정기간 동안의 반복생산을 통하여 공급하거나 보유 재고를 공급하는 계약
"판매기준을 적용할 수 있는 제품공급계약"이나, "규격화된 제품의 반복생산 공급계약"에는 기업
회계기준서 제12호의 『건설형 공사계약』을 적용하지 아니한다.
2. 용어의 정의
기업회계기준서 제12호에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다[문단5].
① "건설형 공사계약"은 단일자산의 건설공사 또는 설계나 기술, 기능 또는 그 최종적 목적이나
용도에 있어서 밀접하게 상호 연관되어 있는 복수자산의 「건설공사를 위해 합의된, 법적으로
구속력 있는 계약」을 말한다.
② "도급공사"는 건설사업자가 건설공사의 완성을 약정하고, 발주자가 그 결과에 대하여 대가의
지급을 약정한 건설형 공사계약에 따라 수행하는 공사를 말한다.
③ "하도급공사"는 건설사업자(원도급자)가 도급공사의 전부 또는 일부를 다른 건설사업자(하도급
자)로 하여금 수행하도록 하는 공사를 말한다.
④ "건설사업자"는 발주자의 주문에 따라 건설형 공사계약을 체결하고 공사를 수행하는 개인 또는
기업을 말한다.
⑤ "공사계약금액" 확정된 계약조건에 따라 건설사업자가 수행한 도급공사에 대하여 발주자 또는
원도급자 등이 지급하기로 한 대가의 총액을 말한다.
⑥ "정액공사계약"은 전체 공사계약금액을 정액으로 하거나 산출물 단위당 가격을 정액으로 하는
공사계약을 말하며, 물가연동조항이 있는 경우를 포함한다.
⑦ "원가보상공사계약"은 공사원가의 일정비율이나 고정된 이윤을 공사원가에 가산한 금액을 건설
사업자가 보상받는 공사계약을 말한다.
⑧ "총공사예정원가"는 확정된 도급공사 계약조건에 따라 공사를 수행함에 있어 대차대조표일 현재
이미 발생된 공사원가와 향후 발생할 공사원가를 합한 금액을 말한다.
⑨ "진행기준"이라 함은 도급금액에 공사진행률을 곱하여 공사수익을 인식하고 동 공사수익에 대응
하여 실제로 발생한 비용을 공사원가로 계상하는 방법을 말한다.
⑩ "가설재"는 도급공사의 시공과정상 공사를 위하여 보조적 또는 임시적으로 설치, 사용되고 당해
공사완료 후 해체 또는 철거되는 모든 자재를 말한다.
Ⅱ. 건설형 공사계약의 범위·유형
1. 건설형 공사계약의 범위
건설형 공사계약의 범위에는 단일자산의 건설공사 뿐만 아니라 복수자산의 건설공사도 포함되며,
주문생산형 공사계약 및 생산설비의 공사계약도 포함된다.
건설형 공사계약은 일반적으로 건물이나 교량, 댐, 파이프라인, 도로, 터널 등의 건설공사계약을
의미하지만, 이외에도 선박이나 항공기, 레이더·무기·우주장비 등의 복잡한 전자장비의 제작과
같은 특별한 주문생산형 공사계약도 포함한다. 건설형 공사계약은 단일자산의 건설공사를
위해서 체결될 수 있으며, 설계, 기술, 기능 또는 그 최종적 목적이나 용도에 있어서 밀접하게 상호
관련되거나 상호의존적인 복수자산의 건설공사를 위해서도 체결될 수 있다. 이러한 건설형
공사계약의 예로는 제련소, 기타 복잡한 생산설비나 기계장치의 건설형 공사계약이 있다[문단6].
2. 건설형 공사계약의 유형
기업회계기준서 제12호의 목적상 건설형 공사계약에는 다음과 같은 유형의 계약 등을 포함한다
[문단7].
① 공사감리나 설계용역의 계약과 같이 자산의 건설공사와 직접적으로 관련된 용역제공 계약
② 자산의 철거나 원상회복, 그리고 자산의 철거에 따르는 환경의 복구에 관한 계약
③ 청약을 받아 분양하는 아파트 등 예약매출에 의한 건설공사계약
이를 정리하면, "용역제공계약", "예약매출에 의한 건설공사계약", "환경복구에 관한 계약"이 건설형
공사계약의 유형에 포함되는 것이다.
3. 건설형공사계약의 분류
건설형 공사계약은 여러 가지로 분류할 수 있으나 기준서 제12호에서는 공사계약금액의 결정 방식에 따라 「정액공사계약」과 「원가보상공사계약」으로 분류한다. 어떤 공사계약은 정액공사
계약과 원가보상공사계약의 성격을 모두 가질 수 있다. 예를 들면 사전에 정한 최고가격의 범위내
에서는 원가에 소정의 금액을 가산하여 지급하는 계약 방식이 있을 수도 있다. 이 경우 건설사업자
는 건설공사와 관련된 수익과 비용의 인식을 문단27, 28의 조건을 모두 고려하여 결정한다[문단8].
III. 공사계약의 병합과 분할
1. 공사계약에 대한 기업회계기준서의 적용방식
기업회계기준서 제12호는 공사계약별로 적용함을 원칙으로 한다. 그러나 계약내용의 경제적 실질
을 올바로 반영하고 기간손익의 왜곡을 방지하기 위하여 문단10과 문단11에서 정하는 바와 같이
동일 계약 내에서도 구분 가능한 부분별로 동 기준서를 적용하거나, 또는 여러 계약을 하나의
계약으로 보아 동 기준서를 일괄 적용해야 한다[문단9].
즉, 공사계약별로 기준서를 적용하는 것이 원칙이지만, 상황에 따라서는 동일 계약내에서 구분 가능
한 부분별로 적용하거나, 여러 공사계약을 하나의 계약으로 보아 일괄 적용하는 경우도 있는 것이다.
2. 단일 계약내에서 구분 가능한 독립된 건설공사
여러 자산의 건설공사에 대하여 단일의 계약을 체결하였더라도 다음의 조건을 모두 충족하는 경우
에는 여러 자산의 건설공사를 각각 독립된 건설공사로 본다[문단10].
① 각 자산에 대하여 별개의 공사제안서가 제출된다.
② 각 자산에 대해 독립된 협상이 이루어졌으며, 발주자와 건설사업자는 각 자산별로 계약조건의
수락 또는 거부가 가능하다.
③ 각 자산별로 비용과 수익의 인식이 가능하다.
3. 복수계약 전체를 단일 건설형 공사계약으로 처리하는 경우
다음의 조건을 모두 충족시키는 경우에는 복수계약전체를 단일 건설형 공사계약으로 본다[문단11].
① 복수의 계약이 일괄적으로 협상된다.
② 설계, 기술, 기능 또는 최종용도에서 복수의 계약이 상호 밀접하게 연관되어 사실상 단일
목표이윤을 추구하는 하나의 프로젝트가 된다.
③ 복수의 계약이 동시에 진행되거나 연쇄적으로 이행된다.
4. 계약의 수정에 의해 추가되는 독립건설공사
다음과 같은 경우에는 발주자의 요구나 계약의 수정에 따라 추가되는 자산의 건설공사를 「독립된
건설공사」로 본다[문단12].
① 추가되는 자산이 설계, 기술, 기능에 있어서 원래의 계약에 포함된 자산과 상당히 차이가
있거나,
② 추가공사의 공사계약금액이 원래 계약상의 공사계약금액과 별도로 협상된다.
5. 계약의 병합과 분할에 대한 적용사례
[예제1] 계약의 병합
A건설회사는 아파트와 상가를 건설하기로 B회사와 계약을 체결하였다. 각각의 도급금액은 ₩5,000,000
과 ₩2,000,000 이었으며, 공사와 관련된 도급금액 및 실제발생원가 자료는 다음과 같다[A40].
아파트 상 가 총금액 |
A건설회사는 노동시간을 기초로 공사진행률을 산정하며, 아파트와 상가의 건설공사노동시간 자료는
다음과 같다.
아파트 상 가 총 계 |
- 계약병합에 의할 경우 공사수익, 공사원가, 공사이익은 다음과 같다.
1차년도 2차년도 총 계 1) 7,000,000 × 60% = 4,200,000 |
- 계약병합에 의하지 않고 각 계약별 공사진행률을 적용하였을 경우라면 공사수익, 공사원가, 공사
이익은 다음과 같이 계산된다.
1차년도 2차년도 총 계 1) 5,000,000 × 56.25% + 2,000,000 × 75% = 4,312,500 |
[예제2] 계약의 분할
건설회사인 C회사는 아파트와 상가를 건설하기로 하고 D회사와 총도급금액 ₩10,000,000에 계약을
체결하였다. C건설회사는 아파트와 상가의 공사진행에 따라 공사수익을 인식하기로 결정하였으며,
공사이익률은 각각 10%, 30%로 예상하였다. C건설회사는 공사원가를 기초로 공사진행률을 산정하며,
아파트와 상가의 공사원가 자료 및 진행률은 다음과 같다[A39].
아파트 상 가 총 계 |
- 총도급금액 ₩10,000,000을 아파트와 상가로 각각 구분하여 계산하면 다음과 같다.
아파트 : 추정총공사원가 / (1-총공사이익율) = ₩7,200,000 / 0.9 = ₩ 8,000,000
상 가 : 추정총공사원가 / (1-총공사이익율) = ₩1,400,000 / 0.7 = ₩ 2,000,000
- 따라서, 계약분할에 의할 경우 공사수익, 공사원가, 공사이익은 다음과 같다.
1차년도 2차년도 총 계 1) 8,000,000 × 70% + 2,000,000 × 40% = 6,400,000 |
- 계약분할에 의하지 않고 단일계약으로 공사진행률을 적용하였다면 공사수익, 공사원가, 공사이익은
다음과 같이 계산된다.
1차년도 2차년도 총 계 1) 10,000,000 × 65.11% = 6,511,000 |
6. 공사계약의 병합과 분할에 대한 세무처리
(1) 기업회계기준과 관행의 적용
현행 법인세법에서는 『공사계약의 병합과 분할』에 대하여 구체적인 규정을 제시하고 있지 않다.
법인세법 제43조[기업회계기준과 관행의 적용] 규정에 따라 기업회계기준서 제12호(건설형 공사
계약)의『공사계약의 병합과 분할에 대한 회계처리』의 방식을 법인세법에서도 인정하는 것이
적합할 것으로 판단된다.
(2) 건설 등의 계약기간이 상이한 경우
법인이 건설용역의 손익귀속시기에 관한 법인세법시행령 제69조의 규정을 적용함에 있어서 같은
아파트공사현장이더라도 각 동별로 건설 등의 계약기간이 상이한 경우에는 각 동별로 장·단기도급
공사인지의 여부에 따라 동 규정을 적용함[서이46012-10169, 2003.01.23.].
(3) 공사누적원가 기준 공사진행률 적용
법인세법 시행규칙 제34조에서는 공사누적원가기준 작업진행률을 규정하고 있다. 따라서 상기
[예제1]과같이 노동시간에 근거하여 작업진행률을 계산하는 경우에 법인세법에서는 수용되지
않을 것으로 판단된다[법인46012-4038, 1998.12.23.].
반면에 소득세법 시행규칙 제20조 제3항에서는 누적공사원가기준 이외에 "작업시간·작업일수
또는 기성공사의 면적이나 물량 등"에 의한 작업진행률 계산을 인정하고 있다.
IV. 공사수익과 공사원가
1. 공사수익
(1) 공사수익의 구성항목
공사수익은 다음의 항목으로 구성된다[문단13].
① 최초에 합의된 계약금액 ② 건설공사내용의 변경이나 보상금 또는 장려금의 지급에 따라 추가될 수익 중 발생가능성이
매우 높고 신뢰성 있는 측정이 가능한 금액
종전의 건설업회계처리 준칙에서는 『도급금액의 총액』을 "공사수익"으로 규정하고 있었으나,
기업회계기준서 제12호에서는 「보상금」이나 「장려금」도 "발생가능성이 매우 높고 신뢰성 있는
측정이 가능한 금액"은 공사수익의 금액에 포함하도록 규정하고 있다.
(2) 공사수익의 측정
1) 공정가액 적용원칙
공사수익은 수취하였거나 수취할 대가의 공정가액으로 측정한다.
2) 불확실성·사건 등에 의한 공사수익의 수정
공사수익의 측정치는 미래 사건의 결과와 관련된 다양한 불확실성에 의해 영향을 받는다. 따라서
공사수익의 측정치는 다음과 같은 사건이 발생하거나 측정당시의 불확실성이 해소되면 수정되어야
한다[문단14].
① 원래의 계약이 합의된 회계연도 후에 발생한 공사내용의 변경이나 보상 합의
② 물가연동조항에 따른 공사계약금액의 변경
③ 정액공사계약이 산출물 단위당 정가에 기초하여 정해진 경우, 예상산출물 수준이 변경됨에 따른
예상공사도급금액의 증감
④ 건설사업자의 귀책사유에 의한 완성시기의 지연에 대한 위약금 지급의무 발생
(3) 보상금의 공사수익 포함여부
보상금은 건설사업자가 공사계약금액에 포함되어 있지 않은 비용을 발주자나 다른 당사자로부터
보전받는 금액이다. 예를 들면, 발주자에 의한 보상금은 발주자에 의하여 공사가 지체되거나
제시한 설계에 오류가 있을 때, 또는 공사내용의 변경과 관련하여 분쟁이 있을 때 발생할 수 있다.
보상금의 측정은 불확실성이 높으며 협상결과에 따라 달라질 수 있다. 따라서, 보상금은 발주자가
지급요청을 수락하였거나 수락할 가능성이 매우 높고, 그 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있는
경우에 한하여 공사수익에 포함한다[문단15].
(4) 장려금의 공사수익 포함여부
장려금은 특정 수행기준을 충족하거나 초과할 때 건설사업자가 발주자로부터 수취하는 추가금액
이다. 예를 들면, 공사의 조기완료에 대해 건설사업자에게 계약상 정해진 장려금이 지급될 수 있다.
장려금은 특정수행기준이 충족되거나 초과될 가능성이 매우 높은 정도로 공사가 충분히 진행
되었으며, 그 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있는 경우에 한하여 공사수익에 포함한다[문단16].
2. 공사원가
(1) 공사원가의 구성항목
공사원가는 다음의 항목으로 구성된다[문단17].
① 특정공사에 관련된 공사직접원가 ② 특정공사에 개별적으로 관련되지는 않으나 여러 공사활동에 배분될 수 있는 공사공통원가
③ 계약조건에 따라 발주자에게 청구할 수 있는 기타 특정공사원가
(2) 공사직접원가의 구성항목
1) 공사직접원가의 예
특정공사에 관련된 공사직접원가의 예는 다음과 같다[문단18].
① 건설공사에 사용된 재료비
② 현장감독을 포함한 현장인력의 노무비
③ 생산설비와 건설장비의 감가상각비
④ 생산설비, 건설장비 및 재료의 건설현장으로의 또는 건설현장으로부터의 운반비
⑤ 생산설비와 건설장비의 임차료
⑥ 공사와 직접 관련된 설계와 기술지원비
⑦ 외주비
⑧ 공사종료시점에서 추정한 하자보수와 보증비용
⑨ 제3자에 대한 보상
⑩ 이주대여비 관련 순이자비용
⑪ 창고보관료, 보험료 등 특정공사 진행과정에서 직접적으로 발생한 기타 비용
2) 공사직접원가의 추가적인 확인
상기 공사직접원가의 항목과 관련하여, 그 내용을 추가적으로 확인하면 다음과 같다[A24].
㉮ 재료비, 감가상각비 등의 처리
특정공사에만 사용할 목적으로 구입한 원재료, 생산설비 및 건설장비의 감가상각비를 공사원가
에 산입한 경우에는 공사가 완료된 후에 처분하여 받을 대가(잔존가치)를 공사원가에서 차감한다.
㉯ 외주비 등의 처리
하도급계약에 의하여 공사의 일부를 타건설사업자에게 재도급하는 경우에는 당해 하도급공사
에 대한 공사비는 발생시 외주비의 과목으로 하여 공사원가에 산입한다. 외주비의 발생시점은
하도급 공사의 진행정도(기성고)에 따라 하수급인으로부터 공사대금을 청구받아 이를 검수하고
공사대금의 지급을 확정한 때에 그 확정한 공사대금을 당해 하도급공사의 원가에 산입할 수
있다. 한편 당해 하도급계약과 관련하여 건설사업자가 직접 조달, 지급하는 공사원가는 재료비,
노무비, 경비 등 요소별로 구분 처리한다.
㉰ 이주대여비 관련 순이자비용
「이주대여비 관련 순이자비용」이란 이주대여비와 관련되어 지급된 이자비용에서 수취한 이자
수익을 차감한 나머지 순이자비용을 의미한다. 이주대여비와 관련된 순이자비용은 귀속되는
공사가 명료하므로 공사원가에 포함시키는 것이 필요하다.
(3) 공통공사원가의 범위와 배분
특정공사에 배분 될 수 있는 공사공통원가에는 보험료, 특정공사에 직접 관련되지 않은 설계와
기술지원비, 기타 공사간접비 및 자본화될 금융비용 등이 있다. 공통원가는 체계적이고 합리적인
방법에 따라 손익계산단위에 배분되며, 배분방법은 비슷한 성격의 모든 원가에 동일하게
적용한다. 「손익계산단위」는 수익을 인식하고 원가를 계상하며 손익을 측정하기 위해 구분한
공사손익의 계산단위를 말한다. 일반적으로는 각각의 계약이 손익계산단위가 된다. 그러나
계약의 병합이나 분할의 조건을 충족시키는 계약의 경우에는 여러 개의 계약이 하나의 손익계산
단위가 될 수 있으며, 하나의 계약에 여러 개의 손익계산단위가 있을 수도 있다[문단19].
(4) 기타 특정공사원가의 범위
계약 조건에 따라 발주자에게 청구할 수 있는 기타 특정공사원가에는 계약에 규정되어 있는 일부
일반관리비와 연구개발비 등이 있다[문단20].
(5) 공사원가에서 제외되는 항목
공사활동과 관련이 없거나 특정공사에 귀속시킬 수 없는 다음의 비용은 공사원가에서 제외한다
[문단21].
① 계약상 청구할 수 없는 일반관리비
② 공사계약전 지출에 해당하지 않는 판매비
③ 계약상 청구할 수 없는 연구개발비
④ 일시적이 아닌 장기적인 유휴 생산설비나 건설장비의 감가상각비
3. 계약상의 지출의무자와 실제 지출행위자가 다른 경우의 회계처리
계약상의 지출의무자와 실제 지출행위자가 다른 경우에는 다음과 같이 회계처리한다[문단22].
(1) 건설사업자가 부담할 비용을 발주자가 대신 지출한 경우
계약상 건설사업자가 부담해야 할 환경정화비 등을 발주자가 대신 지출하고 건설사업자에게
대금청구를 한 경우, 건설사업자가 발주자로부터 청구받은 비용으로서 지급할 가능성이 높은 금액
은 건설공사원가에 가산한다.
(2) 건설사업자가 하도급자에게 비용 청구를 하는 경우
하도급자가 사용한 건설사업자 장비의 사용료에 대해 건설사업자가 하도급자에게 비용 청구를
하는 경우와 같이 건설사업자가 부담한 공사원가를 하도급자 등에게 청구한 때는 상대방이
지급요청을 수락하거나 수락할 가능성이 매우 높고, 지급받을 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있는
경우에 건설공사원가에서 차감한다.
V. 공사계약 전 지출금액의 처리
1. 공사계약 전 지출분 중 공사원가에 포함되는 요건
공사원가는 계약체결일로부터 계약의 최종적 완료일까지의 기간동안에 당해 공사에 귀속될 수
있는 원가를 포함한다. 그러나 「계약에 직접 관련이 되며 계약을획득하기 위해 공사계약체결 전에
부담한 지출」은, 개별적으로 식별이 가능하며 신뢰성 있게 측정될 수 있고 계약의 체결 가능성이 매우 높은 경우에 공사원가의 일부로 포함된다[문단23].
2. 선급공사원가의 처리
문단23[공사계약 전 지출분 중 공사원가에 포함되는 요건]에 따라 공사원가에 포함되는 공사계약
전 지출은 경과적으로 선급공사원가로 계상하며, 당해 공사를 착수한 후 공사원가로 대체한다
[문단24].
3. 공사계약전 지출에 대한 처리방법
공사계약체결 전 지출에는 「수주와 관련된 지출」만이 아니라, 「체결될 가능성이 매우 높은 공사
계약에 공사원가로 포함될 사전적 지출」이 포함될 수 있다. 이러한 공사계약체결전 지출도 계약
체결가능성이 매우 높고 그 금액이 회수가능하며 신뢰성있게 측정할 수 있는 경우에는 경과적으로
선급공사원가로 인식한 후 공사개시 후에 공사원가로 대체할 수 있다.
유사한 회계사건으로 다음과 같은 것이 있다[A26].
① 특정계약의 체결을 목표로 지출하였으나 계약이 체결되지 않는 경우 미래의 경제적 효익이 없는
지출은 당기비용으로 처리한다. 그러나 특정계약의 체결가능성이 매우 높고 지출이 특정계약의
체결과 직접 관련되어 있으며 식별가능하고 신뢰성 있게 측정할 수 있는 경우에는 회수가능한
금액을 선급공사원가로 자산처리하고 계약이 체결된 후 적절한 방법으로 공사원가에 가산할
수 있다.
② 체결이 예상되는 공사계약에 사용할 재료나 장비 등의 구입비가 미래의 공사계약수익 등을
통해 회수될 가능성이 매우 높은 경우에는 공사원가나 재고자산이 아닌 선급공사원가로 계상할
수 있다.
③ 향후 동일한 주문이 있을 것을 예상하여 현재의 계약수행에 필요한 것 이상의 재화 구입이나
생산에 소요된 원가는 회수될 가능성이 매우 높은 경우 재고자산으로 처리할 수 있다.
④ 현행 계약과 후속계약 또는 장래에 유사한 계약의 수행에 모두 유용한 교육이나 공사착수관련
지출은 현행 계약의 공사원가에 포함한다.
⑤ 공사계약전 지출 중 이미 비용처리한 지출은 계약이 체결된 경우에도 공사원가로 산입하지
않는다.
4. 수주비·모델하우스 건립관련비용 등의 처리
수주비, 모델하우스 건립관련비용 등의 처리는 다음과 같다[A26].
(1) 수주비의 처리
수주비는 특정계약의 체결가능성이 매우 높고 특정계약의 체결과 직접 관련되어 있으며 식별가능
하고 신뢰성있게 측정할 수 있는 경우에는 선급공사원가로 자산처리한다. 선급공사원가로
자산처리한 수주비는 공사 개시후 적절한 방법으로 공사원가에 포함시킨다.
(2) 분양계약전의 모델하우스 건립관련비용의 처리
본 기준서에서는 예약매출계약에 해당하는 아파트분양계약도 건설형 공사계약에 포함하여 본
기준서 적용대상으로 하고 있다. 따라서 분양계약전의 모델하우스 건립관련비용(특정 분양계약과
직접 관련된 경우에 한하며 회사홍보목적 등으로 상설로 운영되는 경우는 제외됨)도 공사계약전
지출로서, 문단23의 조건[식별가능성·측정의 신뢰성·계약의 체결가능성]을 충족시킬 경우 선급
공사원가로 회계처리한다(문단23과 24).
(3) 수주비와 모델하우스 설치비용에 대한 세무처리
1) 수주비에 대한 세무처리
건설업을 영위하는 법인이 도급공사 또는 재개발, 재건축아파트 등의 건설공사수주와 관련하여
지출하는 수주비는 당해 수주비의 지출로 수주한 공사의 원가에 산입하되, 공사수주에 실패한 경우
에는 공사수주 여부 확정일이 속하는 사업연도의 손금에 산입하는 것임[서이-471, 2004.03.16.].
법인세법의 해석에서도 수주비를 공사원가에 산입하도록 하고 있으므로, 기업회계기준서에 따라
수주비를 공사원가로 회계처리하는 경우에 세무조정이 발생하지 아니한다.
2) 모델하우스 설치비용의 세무처리
건설업을 영위하는 법인의 모델하우스 설치비용은 판매활동과 관련된 비용이나, 기업회계기준서
제12호에 의거 공사원가로 계상하는 경우에는 기업회계기준에 따라 처리할 수 있는 것임[서이-360,
2005.03.02.].
VI. 공사수익과 비용의 인식
1. 공사수익금액 추정의 신뢰성
공사금액을 다음의 조건에 따라 신뢰성 있게 추정할 수 있을 때에 진행기준을 적용하여 공사수익
을 인식한다.
(1) 정액공사계약의 결과 추정요건
정액공사계약의 결과는 다음의 조건이 모두 충족된다면 신뢰성 있게 추정할 수 있다[문단27].
① 총공사수익 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있다.
② 계약과 관련된 경제적 효익이 건설사업자에게 유입될 가능성이 매우 높다.
③ 계약을 완료하는데 필요한 공사원가와 공사진행률을 모두 신뢰성 있게 측정할 수 있다.
④ 공사원가를 명확히 식별할 수 있고 신뢰성 있게 측정할 수 있어서 실제 발생된 공사원가를
총공사예정원가의 예상치와 비교할 수 있다.
(2) 원가보상공사계약의 결과 추정요건
원가보상공사계약의 결과는 다음의 조건이 모두 충족된다면 신뢰성 있게 추정할 수 있다[문단28].
① 계약과 관련된 경제적 효익이 건설사업자에게 유입될 가능성이 매우 높다.
② 계약에 귀속될 수 있는 공사원가를 명확히 식별할 수 있고 신뢰성 있게 측정할 수 있다.
2. 공사진행기준의 적용
상기「문단27 또는 28」의 조건을 충족하여 공사결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있을 때는 진행 기준을 적용하여 공사수익을 인식한다. 당기공사수익은 공사계약금액에 대차대조표일 현재의
공사진행률을 적용하여 인식한 누적공사수익에서 전기말까지 계상한 누적공사수익을 차감
하여 산출한다[문단25].
3. 공사계약금액의 계상과 당기 공사원가의 계산
(1) 공사계약금액의 계상
공사수익은 건설사업자가 발주자로부터 지급받을 공사계약금액에 근거하여 계상함을 원칙으로
한다. 다만, 건설사업자가 실질적으로는 단순한 관리자로서 용역보수 또는 수수료만을 받는 경우
에는 공사계약금액 중 건설사업자에게 실제로 귀속될 금액만을 공사수익으로 계상한다[문단29].
(2) 당기공사원가의 산출
당기공사원가는 당기에 실제로 발생한 총공사비용에 공사손실충당부채전입액(추정공사손실)을
가산하고 공사손실충당부채환입액을 차감하며 다른 공사와 관련된 타계정대체액을 가감하여 산출
한다[문단26].
4. 공사수익과 공사원가의 인식
(1) 공사수익과 공사원가의 회계기간별 인식
진행기준하에서 공사수익은 그 공사가 수행된 회계기간별로 인식한다. 공사원가도 일반적으로
공사가 수행된 회계기간의 비용으로 인식한다. 그러나 어느 특정공사에 총공사원가가 총공사수익
을 초과할 것으로 예상되는 경우에는 당해 초과예상액을 즉시 문단40(공사손실충당부채의 인식)
에 따라 당해 초과액을 당기의 비용으로 인식하고 공사원가에 포함하여 보고한다[문단30].
(2) 공사수익의 인식기준
공사수익(결과)은 그 공사와 관련한 경제적 효익이 기업에 유입될 가능성이 매우 높은 경우
에만 신뢰성 있게 측정할 수 있다. 문단38의 경우와 같이 계약과 관련된 경제적효익이 기업에
유입될 가능성이 낮은 경우에는 현금의 수입이 있을 때까지 공사수익을 인식하지 아니한다.
그러나 이미 공사수익으로 손익계산서에 인식된 금액의 회수가능성에 불확실성이 발생하는
경우에도 공사수익을 수정하지 않는다. 공사수익으로 인식된 공사미수금이 추후 회수불가능
하게 되면 기존의 공사수익을 수정하는 것이 아니라 대손비용으로 처리한다[문단32].
(3) 공사수익과 공사원가의 추정
건설형 공사계약의 당사자들이 공사수익과 공사원가를 신뢰성 있게 추정하기 위해서는 건설형
공사계약 대상자산에 대한 각 당사자의 구속력 있는 권리, 교환되는 대가, 결제의 방법과 조건
등이 명시된 계약이 있어야 한다. 또한, 건설사업자는 효율적인 재무예산 및 보고체제를 갖추어야
한다. 건설사업자는 공사의 진행에 따라 공사수익과 공사원가의 추정치를 재검토하고 필요한
경우에는 추정치를 수정한다. 공사진행중 추정치를 수정한다고 해서 그것이 계약의 결과를 신뢰성
있게 추정할 수 없다는 것을 의미하는 것은 아니다[문단33].
(4) 총공사 예정원가의 추정
총공사예정원가를 정확히 계산하기 위해서는 건설공사를 완료하기 위해 추가적으로 소요될 공사
예정원가를 적절히 추정하여야 한다[문단31].
5. 공사진행률의 적용
(1) 원가기준 또는 면적·물량기준의 적용
공사진행률은 실제공사비 발생액을 「토지의 취득원가」와 「자본화대상 금융비용 등」을 제외한
총공사예정원가로 나눈 비율로 계산함을 원칙으로 한다. 다만 공사수익의 실현이 작업시간이나
작업일수 또는 기성공사의 면적이나 물량 등과 보다 밀접한 비례관계에 있고, 전체공사에서 이미
투입되었거나 완성된 부분이 차지하는 비율을 객관적으로 산정할 수 있는 경우에는 그 비율로 할
수 있다[문단34].
(2) 기성고증명과 진행률계산
문단34에 의하면 공사진행률은 총공사예정원가에 대한 실제공사비 발생액의 비율로 계산함을
원칙으로 하되, 공사수익의 실현이 작업시간이나 작업일수 또는 기성공사의 면적이나 물량 등과
보다 밀접한 비례관계에 있고, 전체공사에서 이미 투입되었거나 완성된 부분이 차지하는 비율을
객관적으로 산정할 수 있는 경우에는 그 비율로 할 수 있도록 되어 있다.
문단34에서 규정한 이미 투입되었거나 완성된 부분이 차지하는 비율의 결정과 관련하여, 시공주가
확인한 기성고증명은 동 기성고증명이 공사의 실제 기성부분과 부합하고, 그 기성부분에 대하여
공사대금이 청구되어 그 대금의 지급이 확정되는 등 충분히 신뢰할 수 있는 경우에 한하여 이미
투입되었거나 완성된 부분이 차지하는 비율로 인정할 수 있다[A31](문단34).
(3) 공사진행률 계산기준에서 제외되는 공사원가
1) 공사진행률 계산에서 제외되는 공사원가의 예
공사진행률을 발생원가 기준으로 결정할 경우에는 실제로 수행된 작업에 대한 공사원가만 발생
원가에 포함한다. 따라서 공사원가에는 포함되나 공사진행에 따라 직접 발생한 지출은 아니므로,
공사진행률 계산의 기준이 되는 『발생원가』에서 제외되는 공사원가의 예는 다음과 같다
[문단35].
① 공사현장에 투입되었으나 아직 공사수행을 위해 이용 또는 설치되지 않은 재료 또는 부품의
원가. 다만 당해 공사를 위해 특별히 제작되거나 조립된 경우는 발생원가에 포함한다.
② 아직 수행되지 않은 하도급 공사에 대하여 하도급자에게 선급한 금액
③ 토지의 취득원가
④ 자본화대상 금융비용
⑤ 재개발 등의 이주대여비 관련 순이자비용
⑥ 공사손실충당부채전입액
2) 토지의 취득원가
「토지」는 건설공사기간에 걸쳐 계속적으로 사용되는 것이라고 볼 수 있으므로 토지구입시점에서
전액을 공사원가로 산입하는 것은 타당치 아니하며 공사진행률에 의하여 공사원가에 안분하여
산입하는 것이 타당하다[A33].
3) 공사개시전 발생한 이주대여비 관련 순이자비용의 처리
건설회사가 재개발 또는 재건축 아파트 공사를 수주하여 공사하는 경우 원활한 공사진행을 위하여
재개발·재건축조합원 또는 세입자들에게 공사완료 시까지의 이주비를 대여하며 이에 소요되는
자금은 자기자금 또는 금융기관 차입금으로 조달하게 된다. 이때 이주비 대여목적으로 차입하는
자금에 대한 이자비용과 이주비대여로 인하여 발생하는 이자수익의 차액 중 공사개시전까지 발생하는 부분은 발생시에 선급공사원가로 계상한다. 선급공사원가로 계상된 금액은 공사개시
후 공사진행률에 따라 공사원가로 계상한다. 이주대여비 관련 이자비용 금액산정은 금융비용자본
화에 관한 회계처리기준을 준용한다[A34](문단23과 24).
4) 공사손실충당부채전입액
공사손실충당부채전입액(추정공사손실)을 '공사진행률 계산의 기준이 되는 발생원가에서 제외되
는 공사원가의 예'에 포함하고 있다. 공사손실충당부채전입액(추정공사손실)은 진행률계산에 사용
되는 당기발생공사원가는 아니나 당기발생원가에 부가하여 기재하므로 당기공사원가에는 포함되
며, 예상하지 못했던 공사원가의 추가적인 발생을 의미하므로 총공사예정원가의 증가를 초래한다.
즉, 공사손실충당부채전입액(추정공사손실)은 공사진행률계산시 총공사예정원가에는 포함되나
실제발생공사원가에는 포함되지 아니한다(문단35 ㈓)[A35].
5) 모델하우스 건립비용, 수주비 등
기타 공사원가에는 포함되나 실제 공사수행에 따라 발생한 지출은 아니므로 진행률 계산시에는
포함되지 않는 공사계약전 지출의 예로는 수주비, 분양촉진을 목적으로 설립된 모델하우스 건립비
등을 들 수 있다[A35].
6. 공사진행기준을 적용할 수 없는 경우의 공사수익·공사원가 인식
(1) 발생원가 범위내에서의 공사수익 인식
공사결과를 신뢰성 있게 추정하기 위해 필요한 문단27[정액공사계약의 결과 추정요건] 또는
문단28[원가보상공사계약의 결과 추정요건]의 조건을 충족시키지 못해 진행기준을 적용할 수
없는 예외적인 경우에는 공사수익과 비용을 다음과 같이 인식한다[문단36].
① 공사수익은 회수가능성이 매우 높은 발생원가의 범위 내에서만 인식한다.
② 공사원가는 발생된 회계기간의 비용으로 인식한다.
③ 공사원가가 공사수익을 초과할 가능성이 매우 높은 경우에는 추정공사손실을 공사손실충당
부채전입액으로 하여 즉시 비용으로 인식한다.
(2) 회계추정변경 상황이 발생한 경우
공사초기단계와 같이 공사결과를 신뢰성있게 추정할 수 없는 상황이 바뀌어 공사결과를 신뢰성
있게 추정할 수 있게 되고 이에 따라서 진행기준을 적용하게 되는 경우에는 이를 회계추정의
변경으로 본다[문단37].
(3) 공사원가의 회수가능성이 매우 낮은 경우
다음과 같은 계약의 경우에는 공사원가의 회수가능성이 낮으므로 관련 공사원가는 즉시 비용 으로 인식한다[문단38].
① 충분한 구속력이 없어서 그 이행가능성이 상당히 의심되는 공사계약
② 공사의 완료가 계류중인 소송이나 입법결과에 좌우되는 공사계약
③ 수용되거나 몰수당하기 쉬운 자산에 대한 공사계약
④ 발주자가 그 의무를 이행할 수 없는 공사계약
⑤ 건설사업자가 공사를 완료할 수 없거나 계약상의 의무를 이행할 수 없는 공사계약
(4) 진행기준적용의 재개
문단37과 연관된 사항으로서, 예를 들어 천재지변 또는 전쟁 등으로 인하여 장래의 손익상황이
불확실하여 진행기준을 사용하지 못하게 된 회사는 나중에 전쟁의 종료 등으로 당해 공사를 정상
적으로 수행하게 되는 경우에는 진행기준을 적용하여 수익을 인식해야 한다. 이 경우 발생되는
손익은 당해 회계연도의 손익에 반영하고 그 내용 및 금액을 주석으로 표시하여야 한다[A34].
7. 공사완성시기
공사의 완성시기는 도급공사와 관련하여 건설사업자가 이행하기로 한 계약상 주된 의무를 완료한 때로서, 일반적으로 공사의 목적물이 준공된 때로 한다. 다만, 동 공사와 관련된 추가
공사비 또는 하자보수비 등을 합리적으로 예측하여 충당부채를 설정한 경우에는 동 공사의 목적물
을 실질적으로 사용할 수 있는 때로 할 수 있다[문단39].
8. 공사진행률 계산에 대한 세무처리
(1) 공사누적원가 기준 작업진행률 계산
현행 법인세법 시행규칙 제34조에서는 다음의 산식과 같이 「당해 사업연도말까지 발생한
총공사비 누적액」을 「총공사예정비」로 나누어 『작업진행률』을 계산하도록 하고 있다. 여기
에서 "총공사예정비"는 건설업회계처리준칙을 적용하여 계약당시 추정한 공사원가에 당해 사업
연도말까지의 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 공사원가를 말한다. 결과적으로 법인세법
은 공사누적원가 기준 작업 진행률을 인정하며, 물량기준 작업진행률을 인정하지 아니한다.
당해 사업연도말까지 발생한 총공사비누적액 |
건설업회계처리 준칙이 기업회계기준서로 대체되었으므로 "총공사예정원가"는 기업회계기준서
제12호에 근거하여 계산한 금액이 법인세법에서도 수용될 것으로 판단된다.
(2) 공사진행률 관련 법인세법의 해석사례
1) 작업진행률을 계산할 수 있는 경우
아파트 건설업법인이 법인세법시행령 제69조 제2항의 규정에 의하여 작업진행률에 의한 공사수입
금액을 계산함에 있어서 작업진행률의 계산방법은 같은법 시행규칙 제34조의 규정을 참고하기
바람[서이-1029, 2004.05.17.]. 법인세법 시행규칙 제34조는 공사누적원가 기준으로 작업진행률을
계산하되, 총공사예정원가는 기업회계기준서 제12호[건설형 공사계약]을 적용하는 것이다.
2) 작업진행률을 계산할 수 없는 경우
법인이 아파트 등의 예약매출로 인한 익금과 손금의 귀속사업연도를 법인세법시행령 제69조 제2항
의 규정에 의하는 경우로서 아파트 등의 건설공사를 시공사인 건설업 법인에게 도급을 준 경우에는
시공사의 작업진행률에 의하여 수익금액을 계상하는 것임. 다만, 작업진행률을 계산할 수 없다고
인정되는 등 법인세법시행령 제69조 제2항 단서 및 같은법 시행규칙 제34조 제3항 규정에 해당되는
때에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입하는 것임[서이-932,
2004.05.03.].
작업진행률을 신뢰성 있게 계산할 수 없는 경우에, 기업회계에서는 「공사수익을 회수가능성이
매우 높은 발생원가의 범위 내에서만 인식」하도록 하고 있으나, 법인세법에서는「목적물의 인도일
이 속하는 사업연도」에 수익과 비용을 인식하도록 하고 있다.
VII. 추정공사손실의 인식
1. 공사손실충당부채의 인식
공사와 관련하여 총공사원가가 총공사수익을 초과할 가능성이 높은 경우에는 예상되는 공사손실
을 즉시 비용에 반영해야 하며, 동액을 공사손실충당부채로 인식하고 중요 세부내용을 주석
으로 기재한다[문단40].
(1) 공사손실충당부채 전입액(추정공사손실)의 처리
당기에 계상하는 공사손실충당부채전입액(추정공사손실)은 잔여공사기간 중에 발생이 예상되는
공사원가의 합계액이 동기간 중 인식될 공사수익의 합계액을 초과하는 금액이며, 공사 전 기간에
걸쳐 예상되는 총공사손실액에 과거 기간 중에 인식한 공사이익이 있을 경우 이를 합계한 금액과
같다. 공사손실충당부채전입액은 당기의 비용으로 처리하고 실제발생공사원가에 부가하여 공사
원가로 보고한다[문단40㈎].
공사손실충당부채전입액은 공사착수 여부, 공사의 진행도, 또는 문단12[계약의 수정 등에 의해
추가되는 독립건설공사]에 따라 단일공사계약으로 취급되지 않는 다른 계약에서 발생할 것으로
기대되는 이익의 금액에 관계없이 결정된다[문단41]. 즉, 공사손실충당부채전입액을 계산함에
있어서, 추가되는 독립된 건설공사로부터 기대되는 이익은 고려의 대상이 아니라는 것이다.
(2) 공사손실충당부채 환입액
차기 이후의 공사에서 실제로 손실이 발생한 경우에는 동 손실에 상당하는 금액을 공사손실충당
부채 잔액의 범위내에서 환입하고 동 환입액은 해당 회계연도의 공사원가에서 차감하여 보고한다
[문단40㈏].
2. 공사계약이 병합된 경우의 공사손실충당부채
여러 개의 공사계약이 단일공사계약으로 병합된 경우에는 병합된 공사전체를 하나의 단위로 하여
공사손실충당부채를 계산한다. 만약 공사계약이 분할된 경우에는 분할된 계약 각각에 대해 공사
손실충당부채를 설정한다[문단42].
3. 공사손실 계산시 위약금·보상금 등의 고려
공사손실충당부채를 계산하기 위해 총공사예정원가를 추정할 때에는 발주자로부터 지급 받을
것으로 예상되는 위약금이나 보상금, 원가보상공사계약에 있어서 청구불능지출, 계약내용 또는
공사계약금액의 변경가능성 등을 고려한다[문단43].
4. 공사손실충당부채에 대한 세무처리
법인이 타법인으로부터 공사진행중인 사업을 양수함에 있어 취득하는 자산 및 인수하는 부채와
관계없이 승계사업에 대한 하자보수 및 공사손실예상액을 각각 하자보수충당금 및 공사손실충당
금으로 계상하고 상대계정으로 영업권을 계상한 후 이를 각각 상각하거나 환입하는 경우에 그
상각액과 환입액은 각 사업연도의 소득금액계산상 손금과 익금에 산입하지 아니하는 것임
[재경부법인46012-75, 2002.04.12.].
공사손실충당금을 장부상에 계상하는 경우에, 법인세법상 인정되는 충당금이 아니므로 공사손실
충당금전입액을 손금불산입(유보)으로 세무조정하고, 공사손실충당금을 환입하는 경우에 손금
산입(△유보)로 세무조정을 하는 것이 적합하다.
VIII. 하자보수충당부채
1. 추정하자보수비의 공사원가 가산
공사종료 후에 하자보수 의무가 있는 경우에는 합리적이고 객관적인 기준에 따라 추정된 금액을
하자보수비로 하여 그 전액을 공사가 종료되는 회계연도의 공사원가에 포함하고, 동액을 하자보수
충당부채로 계상한다[문단46].
2. 하자보수충당부채의 처리
설정된 하자보수충당부채는 이후 실제로 발생한 하자보수비와 상계하고, 그 잔액은 실질적으로
하자보수의 의무가 종료한 회계연도에 환입하며, 하자보수충당부채를 초과하여 발생한 하자보수비
는 당해 연도의 비용으로 처리한다[문단47].
3. 진행률계산시 하자보수비의 총공사예정원가·누적발생원가 포함여부
하자보수가 예상되는 경우에는 추정하자보수비를 공사진행률 계산의 기준이 되는 총공사예정원가
에 포함한다. 공사가 종료되는 회계기간에는 하자보수비(하자보수충당부채전입액)를 동 회계기간
의 공사원가로 인식하고 공사진행률 계산의 기준이 되는 누적발생원가에 포함한다[회계기준적용
의견서2004-2, 2004.06.23.].
4. 하자보수비·하자보수예상원가 및 하자보수충당금의 세무처리
(1) 하자보수예상원가의 총공사예정비 및 공사누적원가 포함여부
예상하자보수비는 총공사예정비와 공사비누적액에 포함시킨다[재경원법인46012-61, 1997.06.19.,
법인46012-312, 1998.02.06.].
추정하자보수비를 기업회계기준에서 총공사예정원가·누적발생원가에 포함시키고 있으므로 법인
세법 시행규칙 제34조의 규정에 따라 법인세법에서도 예상하자보수비는 총공사예정비와 공사비
누적액에 포함하는 것으로 해석된다.
(2) 하자보수충당금의 손금산입여부
법인이 제공을 완료한 용역 등에서 발생한 하자의 보수와 관련하여 지출한 비용은 그 지출이 확정
된 사업연도의 손금에 산입하는 것으로서, 동 용역의 제공과 관련하여 하자보수가 예상되는 금액
을 하자보수충당금으로 계상한 금액은 당해 법인의 각사업연도 소득금액계산에 있어서 이를 손금
에 산입하지 아니하는 것임[법인46012-505, 2001.03.08.]. 하자보수충당금의 법인세법상 인정되
는 충당금이 아니므로 하자보수충당금을 설정하는 경우에 법인세법에서 인정되지 아니하는 것이다.
결과적으로 예상하자보수비는 작업진행률 계산시에는 총공사예정원가·누적발생원가에 포함시키
지만, 하자보수충당금을 계상하면서 비용으로 처리한 부분은 손금불산입(유보)되는 것이다.
IX. 생산설비와 건설장비 또는 가설재의 회계처리
1. 생산설비와 건설장비의 회계처리
생산설비와 건설장비는 유형자산으로 계상한 후 다음과 같이 회계처리한다[문단48].
(1) 당해 장비가 특정공사에만 사용가능한 경우
당해 장비가 특정공사에만 사용가능한 경우에는 「공사기간」과 동 장비의 「경제적 내용연수」
중 짧은 기간동안 감가상각하고 상각비를 공사원가에 산입한다.
(2) 당해 장비를 여러 공사를 위하여 사용하는 경우
당해 장비를 여러 공사를 위하여 사용하는 경우에는 동 장비의 「경제적 내용연수」동안 감가상각
하고 상각비를 각각의 공사원가에 배분한다.
(3) 매각처리대상으로 대기중인 유형자산의 처리
매각처리대상으로 대기중인 유형자산은 예상처분가액을 투자자산으로 회계처리하고 상각비는
계상하지 아니한다.
2. 가설재에 대한 회계처리
(1) 가설재 중 내용연수가 장기인 내구재의 회계처리
가설재중 내용연수가 장기인 철재 또는 이와 유사한 내구재는 유형자산으로 계상하여 『생산
설비 및 건설장비의 회계처리(문단48)』에 준용하여 회계처리(감가상각)한다.
(2) 그 외의 가설재에 대한 회계처리
「가설재중 내용연수가 장기인 철재 또는 이와 유사한 내구재」 이외의 가설재는 재고자산으로
계상한 후 다음과 같이 회계처리한다[문단49].
1) 당해 가설재가 특정공사에만 사용가능한 경우
당해 가설재가 특정공사에만 사용가능한 경우에는 사용기간동안 합리적인 방법으로 배분된 금액
을 공사원가에 산입한다.
2) 당해 가설재가 여러 공사에 사용가능한 경우
당해 가설재가 여러 공사에 사용가능한 경우에는 당해 연도에 감모된 가액을 합리적으로 계상하여
공사원가에 산입한다.
3) 매각처리대상으로 대기중인 가설재
매각처리대상으로 대기중인 가설재는 유형자산으로 회계처리되어 온 경우에는 예상처분가액을
투자자산으로 회계처리하고 상각비는 계상하지 아니한다. 재고자산으로 회계처리되어 온
가설재는 저가기준으로 평가한다.
3. 매각처리대상 유형자산과 가설재
해외건설업을 영위하는 건설업체에서 해외현장공사가 완료되어 더 이상 공사수입 및 공사원가가
발생되지 않는 해외현장에 소재하는 유형자산(중장비, 차량, 공기구, 비품)의 경우에는 수익비용
대응의 원칙에 의해 매출원가(공사원가)로 처리할 수 없으므로 공사완공 시점의 유형자산 잔존
가액을 투자자산으로 대체하여 상각비를 계상하지 아니한다. 또한 동 현장에 소재하는 가설재는
유휴재고자산이므로 공사진행시 회사에서 적용해 오던 손료율로 평가하지 않고 재고자산의 평가
기준에 의거하여 저가기준으로 평가한다[A39].
X. 공사변경 등 기타 고려할 사항
1. 추정의 변경
진행기준하에서는 매 회계기간마다 누적적으로 공사수익과 공사원가를 추정한다. 따라서 공사
수익 또는 공사원가에 대한 추정치 변경의 효과는 회계추정의 변경으로 회계처리한다. 변경된
추정치는 변경이 이루어진 회계기간과 그 이후 회계기간의 손익계산서상 인식되는 수익과 비용
의 금액 결정에 사용된다[문단44].
2. 공사변경에 따른 수익의 인식기준
공사의 설계변경이나 공사기간의 변경과 같이 계약상 정해진 공사내용의 변경이 이루어질 수 있다.
공사내용의 변경에 따른 수익은 발주자가 공사변경을 승인하고 그 변경에 따른 추가공사금액 을 승인할 가능성이 매우 높으며, 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있을 때 인식한다[문단45].
3. 주석으로 공시할 사항
건설사업자는 건설형 공사계약과 관련된 다음의 사항을 주석으로 기재한다[문단50].
① 주요 건설형 공사의 개요
② 중요한 회계처리방법
㉠ 공사손익의 인식방법
㉡ 공사진행률의 계산방법
㉢ 수주비 등 계약전 지출의 회계처리방법
③ 기초 공사계약잔액에 신규계약액, 추가계약액 및 계약변경액을 가감한 후, 당기 중 공사수익
으로 인식된 금액을 차감하여 당기말 현재의 공사계약잔액을 계산하는 형식으로 표시한 공사
계약잔액의 최근 자료
④ 대차대조표일 현재 진행중인 공사와 관련된 다음의 내용
㉠ 누적공사원가와 누적손익
㉡ 공사대금 선수금
㉢ 공사대금 미수금 및 공사대금 미수금 중 발주자에게 청구된 부분과 청구되지 않은 부분
㉣ 회수보류액 (공사대금 청구액 중에서 계약에서 정해진 조건이 모두 충족되거나 또는 공사
내용상의 문제가 해결될 때까지 지급이 보류되고 있는 금액)
㉤ 진행중인 모든 공사들로부터 공사 전 기간에 걸쳐 실현이 예상되는 총공사손실예상액 및
중요 공사별 총공사손실예상액내역
⑤ 특별한 약정에 따라 장기간에 걸쳐 회수되는 채권은 회수계획 및 방법과 이에 관련된 이자 상당액
⑥ 공사계약이행과 관련하여 예치한 보증금 또는 지급보증 등이 있는 경우에는 그 내용
⑦ 하자보증비용, 발주자에 의한 보상금, 위약금이나 손실가능액 등과 관련하여 우발적인 사항이
있는 경우 그 내용
⑧ 문단36[공사진행기준을 적용할 수 없는 경우] 및 문단38[공사원가 회수가능성이 낮은 경우]의
적용을 받는 공사계약의 내용
4. 기업회계기준서 제12호의 시행시기
기업회계기준서 제12호는 2003년 12월 31일부터 시행한다[문단51]. 동 기준서는 기준서 시행일
이후 최초로 개시하는 회계연도부터 적용한다. 다만, 동 기준서는 기준서 시행일이 속하는 회계
연도에도 적용할 수 있다[문단52].
[주]: 한국회계연구원에서 기업회계기준서 제12호 "건설형 공사계약"의 개정을 위하여 공개초안
을 제시하였고 개정공개초안에서는 2004년12월31일부터 시행하는 것으로 하였다. 그러나
개정 작업이 이루어지지 아니하였으므로 당초에 제정된 기업회계기준서 제12호에 따라
2003년12월31일부터 시행한다.
5. 경과조치
(1) 공사계약의 병합, 분할 및 추가에 대한 경과조치
문단9 내지 12(공사계약의 병합, 분할 및 추가)는 동 기준서를 처음으로 적용하는 회계연도 전에
체결된 공사계약에 대해서는 적용하지 않을 수 있다[문단53].
(2) 비교표시 재무제표에 대한 경과조치
동 기준서를 처음으로 적용하는 회계연도에 재무제표를 비교표시하는 경우, 비교표시되는 전기
재무제표는 동 기준서를 적용하여 재작성하지 아니할 수 있다[문단54].
(3) 기업회계기준의 대체
다음의 기업회계기준은 이 기준서에 의하여 대체된다[문단55].
㈎ 건설업회계처리준칙(다만, 건설업회계처리준칙제8조(합작공사의 회계처리)는 관련
해석서나 기준서가 새로 제정될 때까지는 계속 유효하다)
[주]: 건설업회계처리준칙제8조(합작공사의 회계처리)는 기업회계기준서 제18호(조인트벤처
투자)에 의해 대체된다. 기업회계기준서 제18호(조인트벤처 투자)는 2005년12월31일부터
시행한다.
㈏ 기업회계기준등에관한해석 5-35 (원가보상계약공사에 관한 회계처리)
㈐ 기업회계기준등에관한해석 6-11 (공사하도급의 경우 총액주의 적용여부)
㈑ 기업회계기준등에관한해석 12-62 (건설용 유형자산의 감가상각 및 가설재손료 계산)
㈒ 기업회계기준등에관한해석 27-37 (공사진행률계산에 관한 회계처리)
㈓ 기업회계기준등에관한해석 33-90 (건설업회계처리)
㈔ 기업회계기준등에관한해석 43-90 (이주대여비 관련 이자비용의 회계처리)
첫댓글 감사합니다